LA AUDITORIA DE BANCOS COMERCIALES INTERNACIONALES

CONTENIDO
 
 Párrafos
1. Introducción 
2. Objetivos de auditoria y el proceso de auditoria
 Los objetivos 
 El proceso 
3. Definición de los términos de trabajo 
4. Planeación de la auditoria
 Introducción 
 Obtención de conocimiento del cliente
 Desarrollo de un plan global de auditoria 
 Coordinación del trabajo que se va a desempeñar 
5. Establecimiento del grado confianza en control interno
 Introducción 5.1
 Identificación, documentación y pruebas de los procedimientos de control 
 Ejemplos de controles 
 Limitaciones inherentes del control interno 
 Consideración de la influencia de los factores del entorno 
 Determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas 
6. Aplicación de procedimientos sustantivos
 Introducción 
 Técnicas de auditoria 
 Consideraciones especificas sobre procedimientos sustantivos 
7. Informes sobre los estados financieros 
Apéndice
Ejemplos de listas de verificación de control interno para ayudar en la evaluación de tres áreas típicas de las operaciones de un banco 
Ejemplos de índices financieros usados comúnmente en el análisis de la condición y actuación financiera de un banco 
Ejemplos de procedimientos sustantivos de auditoria para la evaluación de estimaciones para pérdidas por préstamos III
 
1. Introduccion

 1.1 El comité Internacional de Prácticas de Auditoria (“IAPC”) de la federación Internacional de Contadores (“IAFC”)emiten lineamientos (“NIAs”) sobre prácticas de auditoria generalmente aceptadas y sobre servicios relacionados y sobre la forma y contenido de los dictámenes del auditor. Estos lineamientos tienen la intención de mejorar el grado de uniformidad de las prácticas de auditoria y servicios relacionados en todo el mundo. El propósito de esta Declaración es proporcionar una guía adicional a los auditores por medio de la interpretación y ampliación de los lineamientos en el contexto de la auditoria de bancos comerciales internacionales. Sin embargo, no se pretende que sea una lista exhaustiva de los procedimientos y prácticas que deben usarse en dicha auditoria.

 1.2 Para el propósito de esta Declaración

• Una banco es un tipo de institución financiera que es reconocida como un banco por las autoridades reglamentarias en los países en que opera y generalmente tienen el derecho exclusiva a usar el término “banco”como parte de su nombre.
• Un banco comercial es un banco cuya función principal es la aceptación de depósitos y el otorgamiento de prestamos. Un banco comercial con frecuencia ofrecerá también otros servicios financieros como la compra y venta de metales preciosos, moneda extranjera, y un amplio rango de instrumentos financieros, la emisión y aceptación de letras de cambio y la emisión de garantías.
• Un banco comercial internacional es un banco comercial que tiene oficinas de operación en países distintos del país de su constitución o cuyas actividades van más allá de las fronteras nacionales.

 1.3 Aunque esta Declaración esta dirigida primordialmente a las autoridades de bancos comerciales internacionales, tienen relevancia también para las auditorias de bancos comerciales que operan únicamente en un país . el término “banco”se usara de aquí en adelante en esta Declaración para dar a entender un banco comercial internacional.

 1.4 Los bancos tienen las siguientes características que generalmente los distinguen de la mayoría de las otras empresas comerciales:

• Tiene la custodia de grandes volúmenes de partidas monetarias, incluyendo efectivo e instrumentos negociables, cuya seguridad física tiene que asegurarse. Esto aplica tanto al almacenamiento como al traspaso  de partidas monetarias y hace a los bancos vulnerables a malversación y fraude. Por lo tanto, necesitan establecer procedimientos formales de operación, limites bien definidos individual y sistemas rigurosos de control interno.
• Se ocupan de un gran volumen y variedad de transacciones tanto en terminos de números como de valor. Esto necesariamente requiere una contabilidad y sistemas de control internos complejos y un amplio uso del procesamiento electrónico de datos.}
• Normalmente operan por medio de una amplia red de sucursales y departamentos que están diseminados geográficamente. esto implica necesariamente una mayor descentralización de la autoridad y una dispersión de la contabilidad y de las funciones de control, con las consecuencias dificultades en el almacenamiento de prácticas de operación y sistemas de contabilidad uniformes, particularmente cuando la red de sucursales traspasa las fronteras nacionales.
• Con frecuencia asumen compromisos importantes si ninguna transferencia de fondos. Estas partidas normalmente llamadas partidas “fuera de balance”, pueden no implicar asientos contables y consecuentemente la falta de registros de dichas partidas puede ser difícil de detectar.
• Son regulados por las autoridades gubernamentales y los requisitos reglamentarios resultantes a menudo influyen sobre los principios de contabilidad y las prácticas de auditoria generalmente aceptados dentro de la industria.

 1.5 En las auditorias de bancos surgen consideraciones especiales de auditoria a causa de:

• La particular naturaleza de los riesgos asociados con las transacciones llevadas a cabo por los bancos.
• La escala de las operaciones bancarias y las importantes exposiciones resultantes pueden surgir dentro de periodos cortos de tiempo.
• La extensa dependencia de sistemas computarizados para procesar las transacciones.
• El efecto de los reglamentos en las diversas jurisdicciones en que operan.
• El continuo desarrollo de nuevos productos y prácticas bancarias que puede no ser igualado por el desarrollo simultaneo de principios de contabilidad y practicas de auditoria.

 1.6 En muchos países los bancos llevan a cabo actividades que no son estrictamente bancarias y que pueden no estan restringidas a los bancos. Estas actividades incluyen seguros, corretaje  de valores y servicios de arrendamiento. Esta Declaración no pretende dar lineamientos para la auditoria de dichas actividades.

 1.7 Esta Declaración esta organizada como una discusión de las diversas etapas de la auditoria de un banco dándosele énfasis a aquellos asuntos que son o peculiares, o de particular importancia para dicha auditoria. Para fines ilustrativos también incluimos apéndices que contiene ejemplos de:

• Procedimientos típicos de control interno que es probable que existan en tres de las principales áreas de operación de un banco, que son préstamos, comercialización de divisas y actividades de fideicomiso.
• Índices financieros comúnmente usados en análisis de la condición y desempeño financieros de un banco.
• Procedimientos sustantivos de auditoria para la evaluación de reservas para pérdidas de préstamos.

2. Objetivos de auditoria y el proceso de auditoria.

 Los objetivos:

 2.1 La NIA “Objetivo y principio generales que gobierna una auditoria de estados financieros” declara:

  El objetivo de una auditoria de estados financieros, preparados dentro de un marco conceptual de políticas contables reconocidas, es hacer posible al auditor una opinión sobre dichos  estados financieros.

 2.2 Por lo tanto, el objetivo banco de la auditoria de un banco es rendir una opinión basad en normas Internacionales de Auditoria o en normas o practicas nacionales relevantes establecidas dentro del país (“normas de auditoria relevantes”), sobre los  estados financieros anuales del banco que estan preparados de acuerdo con Normas Internacionales de Contabilidad o con normas nacionales relevantes (“principios de contabilidad relevante”), al grado en que sean aplicables a bancos.

 2.3 Con frecuencia se requiere del auditor de un bacno que haga informes con propósito especial a los supervisores de bancos y a otras autoridades reglamentarias. Los requisitos para dichos informes varían en forma importante entre países y esta Declaración no pretende dar lineamientos en la descarga de las responsabilidades del auditor por dichos informes.

El proceso

2.4 Al desempeñar el trabajo requerido para formase una opinión sobre los estados financieros de un banco, el trabajo del auditor se dividirá en varias fases distintas, según se contempla en las NIAS.

 2.5 Una representación esquemática de estas fases es como sigue:

Definición de los términos de trabajo

• Obtención de conocimiento del cliente.
• Desarrollo de un plan global..
• Coordinación del trabajo que se va a desempeñar.

Establecimiento del grado de confianza en el control interno.-

• Identificación, documentación y pruebas de los procedimientos de control.
• Consideración de la influencia de los factores de entorno.
• Determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos requeridos.
Aplicación de procedimientos sustantivos

Informes sobre los estados financieros

3. Definición de lo términos de trabajo.

 3.1 Según se declara en la NIA “Términos de los trabajos de auditoria”

  La carta de compromiso de un auditor a su cliente documenta y confirma su aceptación del nombramiento, el objetivo y alcance de ala auditoria, el grado de sus responsabilidades para con el cliente y la forma de cualquier informe.

 3.2 Al considerar el objetivo y alcance de la auditoria y el grado de sus responsabilidades, el auditor necesita evaluar sus propias habilidades y competencia y las de su personal para conducir el trabajo. Al hacr4er dicha evaluación , el auditor debería considerar los factores siguientes:

• La disponibilidad de suficiente pericia en los bancarios relevantes para la auditoria de las actividades de negocios del banco.
• Lo adecuado de la pericia dé el contexto de PED y sistemas de transferencias electrónica de fondos (TEF) usados por el banco.
• Lo adecuado de los recursos y/o de compromiso entre firmas para llevar a cabo el trabajo necesario en el numero de localidades del país e internacionales en las que es probable que se requieran procedimientos de auditoria.

 3.3 Al emitir una carta compromiso, el auditor debería considerar, además de los factores generales expuestos en la NIA “Términos de los trabajos de Auditoria”, incluir comentarios sobre lo siguiente:

• El uso y fuente de principios de contabilidad especializados, con particular referencia.

? Cualquier requisito contendido en la ley o reglamentos aplicables a bancos.
? Pronunciamiento de autoridades de supervisión y otras autoridades reglamentarias y de organismos contables profesionales relevantes.
? La práctica de la industria.
• Los contenidos y formato de cualquier informe con propósito especial requerido en adición a los estados financieros anuales, incluyendo la aplicación de principios de contabilidad con propósito especial y/o procedimientos de auditoria con propósito especial.
• La naturaleza de cualquier relación de información especial que pueda existir entre el auditor y las autoridades supervisoras y otras autoridades reglamentarias.
 
4. Planeación de Auditoria

Introducción

 4.1 La NIA “Objetivo y principios generales que gobiernan una auditoria de estados financieros”, declara

   El auditor deberá planear conducir una auditoria efectivo en una manera eficiente y oportuna. Los planes deberían basarse en un conocimiento del negocio del cliente.

   Los planes deberían ser hechos para cubrir, entre otras cosas.

• La obtención de un conocimiento suficiente del negocio del cliente y una suficiente comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno.

• La evaluación del nivel de riesgo de auditoria que incluye el riesgo de que ocurran representaciones erróneas de importancia relativa (riesgo inherente), el riesgo de que el sistema de control interno del cliente no prevenga o detecte dichas representaciones erróneas (riesgo de control), y el riesgo de que cualquier representación errónea no sea detectada por el auditor (riesgo de detección)
• Determinación y programación de la naturaleza, oportunidad  y alcance de los procedimientos de auditoria que deban desempeñarse.
• Consideración del supuesto de negocio en marcha respecto de la capacidad de la entidad de continuar en operación en el futuro previsible, generalmente por un periodo que no excede de un año después de la fecha de cierre del balance.
• Los planes deberían ampliarse y revisarse según sea necesario durante el curso de la auditoria

 4.2 La NIA “Planeación” y la NIA “Conocimiento del negocio”, amplían dicho principio, primordialmente en el contexto de las autoridades recurrentes.

   Obtención de conocimiento del cliente

 4.3 Adquirir el conocimiento del negocio del banco requerirá que el auditor entienda:

• El entorno económico y reglamentario existente para cada uno de los países en los que opera el banco.
• Las condiciones del mercado existentes en cada uno de los sectores en los que opera el banco.

 4.4 De igual modo,  el auditor necesitara adquirir y mantener un buen conocimiento practico de los productos y servicios ofrecidos por el banco. Para adquirir y mantener dicho conocimiento, el auditor necesita tener en cuenta las muchas variables en los servicios básicos de depósitos, préstamos y tesorería que ofrecen y siguen desarrollando los bancos en respuesta a las condiciones del mercado. Para hacer esto, el auditor necesita entender la naturaleza de los servicios prestados mediante instrumentos como cartas de crédito, aceptaciones, futuros de tasas de interés, y contratos a futro , y sawps y otros instrumentos similares para entender los riesgos inherentes g las implicaciones contables consecuentes.

 4.5 Con frecuencia, la cartera de prestamos de un banco tiene grandes concentraciones de créditos a industrias altamente especializadas como las de bienes raices, de embarques y de recursos naturales. Evaluar la naturaleza de estas puede requerir de un conocimiento del negocio y de las practicas.

 4.6 Hay un número de riesgos asociados con las actividades bancarias que, aunque no exclusivas de los bancos, son suficientemente importantes en cuanto que sirven para conformar las operaciones bancarias. Una comprensión de la naturaleza de estos riesgos es fundamental para el proceso de planeación del auditor ya que le permite a este evaluar el riesgo inherente asociado con diferentes aspectos de las operaciones de un banco y lo ayuda a determinar el alcance de confiabilidad sobre el control interno y la naturaleza, oportunidad y alcance de sus procedimientos de auditoria.

 4.7 Los riesgos asociados con las actividades bancarias pueden agruparse de manera amplia en:

• Riesgos de producto  y de servicio.
• Riesgos de operación.

  Algunos de los riesgos importantes en ambas categorías se discuten en los párrafos siguientes:

Riesgo de producto y de servicio

 4.8 El riesgo más importante de producto y de4 servicio en un banco es generalmente el riesgo de crédito, que es el riesgo den que un cliente o contraparte no liquide una obligación por su valor total, y asea a su vencimiento o en algún momento posterior. El riesgo de crédito también incluye:

• Riesgo de país o de transferencia.

? El riesgo de que los clientes y contrapartes extranjeros a dejen de liquidar sus obligaciones debido a factores económicos, políticos y sociales del país extranjero y ajenos al cliente o contraparte.
• Riesgo de reposición.
? El riesgo de falta de cumplimiento por parte de un cliente o contraparte de los términos de un contrato. Esta falta crea la necesidad de reponer la transacción fallida con otra al precio actual del mercado. Esto puede dar como resultado una pérdida al banco equivalente a la diferencia entre el precio del contrato y el precio actual del mercado.
• Riesgo de liquidación
? El riesgo de que una de las partes de una transacción se liquide sin que se reciba un valor del cliente o contraparte. Esto dará como resultado al banco una pérdida de la cantidad principal total.

   Para atender al riesgo de crédito, los bancos tienen sistemas complejos e integrales y procedimientos dedicados a los diversos aspectos de la función de crédito incluyendo aquellas actividades relativas a:

• Origen y desembolso.
• Monitoreo.
• Cobranza.
• Revisión y evolución periódicas.

 4.9 La gran parte del esfuerzo de auditoria se dedicara típicamente a la evaluación del riesgo de créditos y a este respecto, el auditor necesita estar consciente de que e riesgo de crédito existirá también en otros activos distintos a los prestamos, como inversiones y saldos vencidos de otros bancos y también en los compromisos fuera del balance.

 4.10 Otros riesgos de productos y servicio incluyen:

• Riesgo de tasa de interés.

? El riesgo de pérdida esta obligado por la sensibilidad de las utilidades a movimientos futuros en las tasas de interés

Comprende dos elementos, que son:

a). Riesgo de ingreso, que s el riesgo de perdida originado, cuando los movimientos en las tasas de créditos y préstamos no están perfectamente sincronizados.

b). Riesgo de inversión, que s el riesgo de perdida originado por un cambio en el valor de as inversiones de rendimiento fijo como resultado de cambios en las y tasas de interés.

• Riesgos de liquidez.

? El riesgo de perdida originado por la posibilidad de que el banco no tenga suficientes fondos para cumplir con sus obligaciones.

• Riesgos cambiario

? El riesgo de perdida originado por movimientos en las tasas de cambio aplicables a activos, pasivos, derechos y obligaciones en divisa extranjera.

• Riesgo de mercado.

? El riesgo de perdida originado en movimientos en los precios de mercado de las inversiones.

• Riesgos fiduciario.

? El riesgo de perdida originado por factores como el no mantener una custodia segura o negligencia en la administración de activos a nombre de terceros.

 4.11 Los riesgos bancarios de pr0oducto y servicio aumentan con el grado de concentración de la exposición de un banco a cualquier cliente, industria, área geográfica a país.

Riesgos de operación

 4.12 Los riesgos de operación se originan principalmente por:

• La necesidad de procesar con exactitud altos volúmenes de transacciones dentro de cortos periodos de tiempo. Esta necesidad casi siempre en atendida mediante el uso de sistema de PED a gran escala, con los resultantes riesgos de:

? Falta de procesamiento de transacciones ejecutadas de periodos de tiempo requeridos, causando una imposibilidad para recibir o hacer pagos por dichas transacciones.

? Error a gran escala originado por fallas de control interno.

? Pérdida de datos originada por fallas en el sistema.

? Corrupción de datos originada por interferencia no autorizada en el sistema.

? Exposición a riesgos del mercado originada por la falta de información financiera.

• La necesidad de usar sistemas de traspaso electrónico (TEF) para transferir la propiedad de grande volúmenes de dinero, con el resultante riesgo de exposición a perdida originada por faltas de pago a través de fraude o error.

• La conducción de operaciones en un número de localidades con el resultado de una dispersión geográfica del procesamiento y controles internos de las transacciones. Como resultado:

? Hay un riesgo de que la exposición mundial del banco por cliente y por producto pueda no agregarse y monitorear adecuadamente.

? Pueden ocurrir fallas en el control y permanecer sin detectar y sin corregir debido a la separación física entre la administración y los que manejan las transacciones.

• La necesidad de monitorear y manejar exposiciones importantes que puedan surgir en periodos cortos de tiempo. El proceso de compensación de las transacciones puede causar una importante acumulación de cuantas por cobrar y por pagar durante un día, la mayoría de las cuales se completan al final del día. Esto se conoce generalmente como el riesgo de pago durante el mismo día.

La naturaleza de estas exposiciones puede surgir por transacciones con clientes y contraparte y puede incluir riesgos de tasas de interés, de divisas y de mercado

• El manejo de grandes volúmenes de partidas monetarias, incluyendo efectivo, instrumentos negociables, y saldos transferibles de clientes con el resultante riesgo de perdida originada por robo y fraude por empleados u otras partes.

• El uso de apalancamientos altos (por ejemplo, índices altos de endeudamiento a capital), que da como resultado la exposición a:

? El riesgo de una erosión importante de los recursos de capital como resultado de un porcentaje relativamente pequeño de pérdida en el valor de activos.

? El riesgo de no poder obtener los fondos requeridos para mantener las operaciones a un costo razonable como resultado de una perdida de confianza de los depositantes.

? La complejidad y volatilidad inherentes del entorno en el que operan los bancos, dando como resultado el riesgo de estrategias inapropiadas de administración de riesgos en relación con asuntos como e desarrollo de nuevos productos y servicios.

? La necesidad de apegarse a leyes y reglamentos. el no hacerlo pudiera dar como resultado la exposición a sanciones en forma de multas o de restricciones para operar.

Desarrollo de un plan global de auditoría

 4.13 Al desarrollar un plan global para la auditoria, el auditor necesita dar particularmente atención a:

• La evaluación de la importancia relativa.
• La evaluación del riesgo de auditoria.
• El grado esperado de confianzas en el control interno.
• Lo extenso de los sistemas de PED y TEF usados por el banco.
• El trabajo de auditoria interna.
• La complejidad de las transacciones llevadas a cabo por el banco y la alimentación consecuente.
• La existencia de áreas importantes de interés de auditoria no fácilmente evidentes en los estados financieros del banco.
• La existencia de transacciones de partes relacionadas.
• El involucramiento de otros auditores.
• Representación de la administración.
• El trabajo de supervisores.

Estos asuntos de discuten en los párrafos siguientes:

Importancia relativa.

 4.14 Al hacer evaluación de la importancia relativa, además de las consideraciones expuestas en la NIA “Importancia relativa de la auditoria”, el auditor debe tener en mente que:

• Debido al alto apalancamiento, errores relativamente pequeños pueden tener un efecto significativo sobre el estado de ganancias y sobre el capital, aunque puedan tener un efecto insignificante sobre la hoja de balance en sí.
• Como el ingreso neto de un banco es bajo cuando se compara con sus activos y pasivos brutos y sus obligaciones fuera del balance, los errores relativos solo a activos, pasivos y obligaciones pueden ser menos importantes que los que pudieran ser también relativos al estado de resultado.

• Los bancos con frecuencia están sujetos a requisitos reglamentarios, como el requisito de mantener niveles mínimos de capital. Por lo tanto, será necesario establecer niveles de importancia que deberán identificar los errores y las diferencias de auditoria, los cuales si no son corregidos darían como resultado una contravención importante de dichos requisitos reglamentarios.

Riesgo de auditoria

 4.15 Los tres componentes del riesgo de auditoria según se define en la NIA “Muestreo de Auditoria”, y se complementan en la NIA “Importancia relativa de la Auditoria”son:

• Riesgo inherente (el riesgo de que ocurran errores de importancia relativa)
• Riesgo de control (el riesgo de que el sistema de control interno del banco no prevenga o corrija dichos errores)
• Riesgo de detección (el riesgo de que cualquier error de importancia relativa remanente no sea detectado por el auditor)

  Los riesgos asociados con actividades bancarias según se discutió en los párrafos 4.7 a 4.12 indican que el riesgo inherente en la mayoría de los caos será bastante alto. Por lo tanto, es necesario asegurar que el riesgo de control se mantenga a un bajo nivel mediante un adecuado sistema de control interno.

  Los riesgos inherentes y de control existen independientemente de la auditoria de la información financiera y no pueden ser controlados por el audito r. Sin embargo, pueden evaluar estos riesgos ya así, diseñar sus procedimientos sustantivos de modo que produzcan un aceptable nivel de riesgo de detección.

Lo extenso de los sistemas de PED de TEF

 4.16 El alto volumen de transacciones y los cortos periodos de tiempo en los que deben ser procesados típicamente dan como resultado al uso extenso por parte de la mayoría de los bancos de los sistemas de PED (Procesamiento Electrónico de Datos) y de TEF (Transferencia electrónica de Fondos)

   Las características y cuestiones de control que se originan del uso de sistemas de PED por un banco son similares a las que se originan cuando dichos sistemas de usan por otras organizaciones. Sin embargo los asuntos que son de particular interés para el auditor de un banco incluyen:

• El uso de sistemas PED para calcular y registrar en forma sustancial todos los ingresos por intereses y los gastos por intereses, que normalmente son los dos elementos más importantes en la determinación de las utilidades de un banco.
• El uso de sistemas de PED para determinar el tipo de cambio y las posiciones de negociación de valores y para calcular y registrara y las perdidas y ganancias consecuentemente originadas.
• La dependencia extensa, casi total, de los registros producidos por los sistemas de PED porque representan la única fuente fácilmente accesible de información detallada actualizada sobre la oposición de los activos y pasivos del banco, tales como préstamos a clientes y saldos de depósitos.

Los sistemas TEF son usados por los bancos tanto internamente, por ejemplo para transferencias entre sucursales y entre equipo bancario automatizado y el archivo central computarizado que registra la actividad de cuentas, como también , a través de la red SWIFT (Sigla parar el sistema de transacciones interbancarias por medio de línea telefónica)


  Para evaluar en forma apropiada del sistema de control, interno y determinar la naturaleza, oportunidad, y alcance de los procedimientos sustantivos de auditoria, el auditor necesita estar consciente de la extensión y manera en que los bancos usan los sistemas PED y TEF.

Confiabilidad del control interno.

 4.17 Al formarse su opinión de auditoria generalmente el auditor no puede confiar solo en los resultados de sus prueba sustantivas a causa de:

• El alto volumen de transacciones en las que participan los bancos.
• La manera en que participen los bancos en las transacciones.
• La dispersión geográfica de la operaciones de un banco.
• El uso extenso de sistemas de PED y TEF.

  En la mayoría de las situaciones el auditor necesitara, por lo tanto, depositar una importante  confianza en el sistema  de control interno del banco. Para hacerlo, necesitara hacer una evaluación cuidadosa el sistema para evaluar alcance de confianza que puede depositar en dicho sistema al determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de sus otros procedimientos de auditoria.

El trabajo de auditoria interna

 4.18 Aunque el alcance y objetivos de la auditoria interna pueden variar ampliamente dependiendo del tamaño y estructura del banco y de los requisitos del consejo de directores y de administración, su papel normalmente incluye la revisión del sistema de contabilidad y los controles internos relacionados y de monitorear su operación y recomendar las mejoras consiguientes. También incluye generalmente una revisión de los medios usados para identificar, medir y reportar la información financiera y de operación y la investigación especifica de partidas particulares incluyendo pruebas detalladas de transacciones, saldos y procedimientos. Los factores que con frecuencia requieren que el de control interno del auditor deposite una confianza importante en el sistema de control interno del banco, también a menudo requerirán que el auditor use el trabajo del auditor interno. Esto es especialmente relevante en el caso de los bancos que tiene una gran dispersión de sucursales.

   A menudo, como parte del departamento de auditoria interna o como un componente separado, un banco tiene un departamento de revisión de prestamos que reporta a la administración sobre la calidad de los préstamos y la observancia de procedimientos establecidos al respecto. En cualquiera de los dos casos, el auditor con frecuencia deseará hacer uso del trabajo de este departamento. En la NIA “Consideración del trabajo de auditoria interna” se proporciona lineamientos detallados sobre el uso del trabajo de un auditor interno.

La complejidad de las transacciones realizadas

 4.19 Los bancos realizan transacciones que tiene características complejas e importantes que pueden no ser evidente en la documentación que se usa para procesar las transacciones y para asentarlas en los registros contables del banco. Esto da como resultado el riesgo de que puedan no ser registrados completamente o en forma correcta todos los aspectos de una transacción, con los riesgos resultantes de:

• Perdida debida ala falta de acción correctiva oportuna.
• Falta de registro oportuno de estimaciones periódicas adecuadas para pérdida.
• Revelación inadecuada o inapropiada en los estados financieros y otros informes.

   Por consiguiente el auditor necesita adquirir un buen entendimiento de la naturaleza de las transacciones y de los tipos de documentación y de los tipos de documentación que necesita examinar.

La existencia de áreas importantes de interés de auditoria no fácilmente evidentes:

 4.20 Típicamente  los bancos también realizan transacciones que:

• Tienen un ingreso bajo por comisiones o un elemento de utilidad como un porcentaje de la exposición principal.
• Que la reglamentación local pueda no requerir que sean reveladas en el balance, o ni siquiera en las notas a los estados financieros

   Ejemplos de dichas transacciones son las garantías, las cartas de liberación y las cartas de crédito, los swaps de tasas de interés y de divisa y los compromisos y opciones para comprar o vender divisa extranjeras.

 4.21 El auditor deberá revisar las fuentes de ingreso del banco, evaluar los sistemas de control interno relacionados y realizar suficientes procedimientos para obtener certeza razonable respecto de:

• La integridad de los registros contables relativos a dichas transacciones.
• La existencia de controles apropiados para limitar los riesgos bancarios originados por dichas transacciones.
• Lo adecuado de cualesquier estimaciones que puedan requerirse para perdidas.

• Lo adecuado de cualesquier revelaciones que puedan requerirse en los estados financieros.
 
Transacciones de partes relacionadas

 4.22 El auditor necesita estar particularmente atento al riesgo de que cuando existan transacciones con partes relacionadas, las medidas normales de prudencia bancarias, como evaluación del crédito y la obtención de garantías puedan n ser ejercidas apropiadamente. La administración es responsable por la identificación y revelación de las partes relacionadas. El auditor necesita realizar procedimientos para una razonable certeza de que:

• Sean identificadas todas las partes relacionadas importantes y las transacciones de partes relacionadas.
• Todas estas transacciones, incluyendo sus términos y condiciones, estén debidamente autorizados y registrados y reveladas en forma apropiada en los estados financieros del banco.
• Los saldos pendientes resultantes sean cobrables.

  El auditor también necesita estar consciente de cualesquiera lineamientos reglamentarios o restricciones sobre las transacciones de partea relacionadas. La NIA “Partes Relacionadas”define las partes relacionadas y da lineamientos sobre los puntos a considerar y los procedimientos a realizar respecto de las partes relacionadas.

Involucramiento de otros auditores

 4.23 Como resultado de la amplia dispersión geográfica de oficinas en la mayoría de los bancos, con frecuencia será necesario para el auditor emplear los servicios de otros auditores en algunas de las localidades en las que opera el banco. Esto es mas probable que se logre por medio del uso de otras oficinas de la firma del auditor o mediante el uso de otras firmas de auditoria  en dichas localidades.

 4.24 Cuando el auditor se apoye en el trabajo de otro  auditor, necesitara:

• Estar satisfecho sobre la independencia de dichos auditores y de s competencia para llevar a cabo el trabajo necesario (incluyendo su conocimiento de la banca)
• Asegurarse que los términos del trabajo, los principios contables que se aplicaran y los arreglos para informes son claramente comunicados.
• Desempeñar procedimientos para obtener una certeza razonable de que el trabajo desempeñado por el otro auditor es adecuado para su propósito mediante la discusión con el otro auditor., la revisión de un resumen escrito de los procedimientos aplicados y los resultados, una revisión de los papeles de trabajo del otro auditor, o de cualquier oro modo apropiado a las circunstancias.

  La NIA “Uso del trabajo de otro auditor” da lineamientos más detallados sobre los puntos que deben considerarse y los procedimientos que deben realizarse en dichas situaciones

Representación de la administración

 4.25 Las representaciones de la administración son relevantes en el contexto de la auditoria de un banco para ayudar al auditor a determinar si la información y evidencia a él en las transacciones del banco que no se reflejan normalmente en las cuentas sino que pueden ser evidenciadas por otros registros de los que el auditor puede no tener conocimiento. Con frecuencia también es necesario para el auditor obtener de la administración representaciones respecto de cambios importantes en el negocio del banco y su perfil de riesgo y también identificar áreas de las operaciones de un banco donde la evidencia de auditoria que es probable se obtenga pueda necesitar ser suplementada con representaciones de la administración. La NIA “Representación de la Administración”, da lineamientos para el uso de las representaciones de la administración como evidencia de auditoria, los procedimientos que el auditor debería aplicar al evaluar y documentarlas, y las circunstancias en las que las representaciones deberían obtenerse por escrito.

El trabajo de los supervisores

 4.26 Hay muchas tareas desempeñadas por los auditores y por los supervisores del banco que son comunes en su naturaleza, incluyendo:

• La realización de procedimientos analíticos.
• La obtención de certeza respecto de la existencia de una estructura de control interno satisfactorio.
• La revisión de la calidad de los activos de un banco y la evaluación y lo riesgos bancarios.

  Por lo tanto, el auditor podría encontrar ventajoso interactuar con los supervisores y tener acceso a las comunicaciones que los supervisores puedan haber dirigido a la administración del banco sobre los resultados de su trabajo. La evaluación hecha por los supervisores en áreas importantes como lo adecuado de las estimaciones para préstamos incobrables o dudosos y los índices prudenciales utilizados  por los supervisores pueden ser de ayuda para el auditor al desempeñar revisiones analíticas y para enfocar su atención sobre áreas especificas de interés de los supervisores.

  La Declaración sobre “La relación entre supervisores de bancos y auditores externos” emitida en julio de 1989 por IAPC en asociación con el comité de Basilea de información y lineamientos sobre la relación entre los auditores y supervisores de bancos.

Coordinación del trabajo que se va a desempeñar

 4.27 Dados el tamaño y la dispersión geográfica de la mayoría de los bancos, la coordinación del trabajo que se va a desempeñar será importante para lograr una auditoria eficiente y efectiva. La coordinación requerida deberá tomar en cuenta los siguientes factores:

• El trabajo que será desempeñado por:
? Diversos miembros del personal del auditor.
? Otras oficinas de la firma del auditor.
? Otras firmas de auditoria.
• El grado al cual se propone usare el trabajo del auditor interno.
• Las fechas en que se requiere informara a los accionistas a los accionistas y a las autoridades reglamentarias.
• La necesidad de cualesquier análisis especiales y otra documentación que debe proporcionar la administración del banco.

 4.28 El mejor nivel de coordinación entre el personal ejecutivo involucrado en la auditoria puede con frecuencia lograrse con la planeación de la auditoria y con juntas regulares sobre el status de la misma. Sin embargo, dad la cantidad de personal involucrado en la auditoria y el número de localidades en las que se involucrarán, el auditor generalmente encontrara muy efectivo comunicar por escrito a todas las partes o a las partes importantes del plan de auditoria. Cuando exponga sus requisitos por escrito, el auditor deberá considerar incluir comentarios sobre los siguientes asuntos:

• Los estados financieros y otra información que vaya a ser sujeta a auditoria y si se considera necesario, la autoridad bajo la que se conduce la auditoria.
• Detalles de cualquier información adicional que el auditor necesite (Por ejemplo, información sobre ciertos préstamos, composición de la cartera, comentarios escrito sobre el trabajo de auditoria desempeñando, especialmente  en las áreas de riesgo descritas en los párrafos 4.7 a 4.12 que sean importantes para el banco) y sobre los resultados de la operación, puntos para inclusión en las cartas a la administración sobre el control interno, puntos de interés sobre reglamentos locales, informes sobre el status de la evaluación de ingresos, y si es importante, los formatos de cualesquiera informes requeridos.
• Las normas relevantes de auditoria que serán aplicadas conducido (y, si se considera necesario, información sobre dichas normas)
• Los principios de contabilidad relevantes que serán seguidos en las preparación de los estados financieros y otra información (y, si se considera necesario, los detalles de dichos principios)
• Los requisitos y plazos para informes provisionales sobre el status de la auditoria.
• Datos sobre los funcionarios del cliente que deben ser contactados.
• Arreglos de honorarios y facturación
• Cualesquier interese de naturaleza reglamentaria de control interno, de contabilidad o auditoria de los que debe estar enterado el auditor local.

5. Establecimientos del grado de confianza en el control interno.

  Introducción

 5.1 La NIA “Objetivo y principios generales que gobiernan una auditoria de estados financieros ”declara:

• Las responsabilidades de la administración incluyen el mantenimiento de registros contables y de controles internos adecuados, la selección y aplicación de políticas de contabilidad, y de salvaguarda de los activos de la entidad.
• El auditor deberá obtener suficiente entendimiento de los sistemas de contabilidad y de control interno para planear las auditorias y desarrollar un enfoque de auditoria efectivo.
• Después de obtener el entendimiento, el auditor debrea considerar la evaluación del riesgo de control para determinar el riesgo de detección apropiado que puede aceptar para las aseveraciones de los estados financieros y para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos para dicha aseveraciones.

Identificación, documentación y pruebas de los procedimientos  de control.

 5.2 La NIA “evaluación del riesgo y control interno” plantea cuatro objetos de los controles internos, como sigue:
• Que las transacciones sean ejecutadas de acuerdo con la autorización general o especifica de la administración.
• Que todas las transacciones sean registradas enseguida por el monto, en las cuentas apropiadas y en el periodo contable en el que se ejecutan a modo de permitir la preparación de información financiera dentro de un marco conceptual reconocido de políticas de contabilidad y para mantener la contabilización de los activos.
• Que se permita el acceso a los activos solo de acuerdo con la autorización de la administración.
• Que la contabilización registrada de los activos se compare con los activos existentes a intervalos razonables y se tome la acción apropiadas respecto de cualesquier diferencias

  En el caso de bancos, un objeto es asegurar que el banco cumpla en forma adecuada sus responsabilidades fiduciarias originadas por una actividad en fidecomisos

  Las consideraciones de auditoria a cada una de estos objetivos se discuten en los siguientes párrafos:

  “Las transacciones sean ejecutadas de acuerdo con la autorización general o especifica de la administración”

 5.3 La responsabilidad principal por la estructura del control de un banco recae en el consejo de directores y sus comités que son responsables del gobierno de las operaciones del banco. Sin embargo, ya que las operaciones de los bancos generalmente son grandes y dispersas geográficamente, las funciones de toma de decisiones necesitan estar descentralizadas y la autoridad para que el banco se comprometa a transacciones de importancia relativa generalmente esta dispersa geográficamente y delegada entre los diversos niveles de la administración y del proceso ejecutivo.

   Dicha dispersión y delegación casi siempre se encontrará en las funciones de préstamos, tesorería y transferencia de fondos, done, por ejemplo, las instrucciones de pago son enviadas por medio de un mensaje verificado. Esta características de las operaciones bancarias crea la necesidad de un sistema estructurado de delegación de autoridad, que da como resultado la identificación y documentación formales de:

• Los empleados que pueden autorizar transacciones especificas.
• Procedimientos a seguir para dar dicha autorización.
• Limitaciones sobre los montos que pueden ser autorizados, por empleado en forma individual y/o por nivel de personal, así como los requisitos que puedan existir para la autorización conjunta.

También crea la necesidad de asegurar que existan procedimientos apropiados para el monitoreo del nivel de exposición. Esto generalmente implicara el agregado de exposiciones no sólo dentro de, sino a través de las diferentes actividades, departamentos y oficinas del banco.

 5.4 Será importante un examen de los controles de autorización para que el auditor quede satisfecho que las transacciones han sido asentadas de acuerdo con las políticas del banco, por ejemplo, en el caso de la función de préstamos, que han sido sometidas a los procedimientos apropiados de evaluación de crédito antes del desembolso de los fondos. El auditor típicamente encontrara que los limites para los niveles de exposición existirán respecto de diversos tipos de transacciones. El auditor deseara asegurarse que estos limites son razonables, son observados, y que las posiciones que exceden estos limites se reportan al nivel apropiado da administración oportunamente.

 5.5 Desde una perspectiva de auditoria, el funcionamiento apropiado de los controles de autorización de un banco será particularmente importante respecto de transacciones asentadas cerca de la fecha de los estados financieros, donde todavía habrá que cumplir aspectos de la transacción, o donde hay una falta de evidencia sobre la cual evaluar del activo adquirido o del pasivo incurrido. Son ejemplo, de dichas transacciones los compromisos de compra o venta de valores específicos después del final del año y los préstamos, donde los pagos del principal y de los intereses por parte del prestatario aun no se vencen.

   “Las transacciones sean registradas enseguida por el monto correcto, en las cuentas apropiadas y en el periodo en el que se ejecutan a efecto de permitir la preparación de información financiera, dentro de un marco conceptual reconocido de políticas de contabilidad y para mantener la contabilización de los activos”

 5.6 Al evaluar lo apropiado de los controles internos individuales usados para asegurar que todas las transacciones estén registradas en forma apropiadas, el auditor necesitara tomar en cuenta un número de factores que son especialmente importantes en un entorno bancario. Estros son como sigue:

• Los bancos manejan grandes volúmenes de transacciones, que pueden implicar grandes cantidades de dinero, ya sea en forma individual o acumulativamente. Por consiguiente, el banco necesitar tener procedimientos de balanceo y de conciliación que son operados dentro de un periodo de tiempo que permite detectar errores y discrepancias de modo que puedan ser investigadas y corregidas con un mínimo riesgo de perdida para el banco. Dichos procedimientos pueden ser operados por hora, a diario, por semana, o por mes, dependiendo del volumen, naturaleza de la transacción nivel de riesgo, y el periodo para liquidación de la transacción.
• Muchas de las transacciones a que se comprometen los bancos están sujetas a reglas de contabilidad especializadas. Por lo tanto, será necesario tener en su lugar los procedimientos de control para asegurar que dichas reglas se aplican de una manera y en un marco de tiempo que dé como resultado la generación de asientos contables que puedan requerirse para la preparación de información financiera apropiada apropiada para la administración y para reportes. Son ejemplo, de dichos procedimientos de control los que dan como resultado la reevaluación del mercado de tipos de cambio y de compra de valores y los compromisos de venta a modo de asegurar que todas las ganancias y pérdidas no realizadas sean registradas.
• Los bancos están desarrollando constantemente nuevos productos y servicios financieros. El auditor necesita obtener una razonable certeza de que se hacen las revisiones necesarias en los procedimientos de contabilidad y en los controles internos relacionados.
• Los saldos del final del dia pueden no ser indicativos del volumen de transacciones procesadas a través de los sistemas o de la máxima exposición a pérdida durante el curso de un día de negocios. Esto es particularmente relevante al ejecutar y procesar transacciones de divisas extranjeras y de valores. La evaluación de los controles durante el periodo de volúmenes máximos o de máxima exposición financiera.
• La mayoría de las transacciones bancarias debe ser registradas en un modo que permita que sean verificadas tanto internamente como por los clientes y contrapartes del banco. El nivel de detalle que debe registrarse y mantener en las transacciones individuales debe permitir que la administración del banco, las contrapartes de las transacciones, y los clientes del banco verifiquen  la exactitud de los montos. Un ejemplo, de dicho control es la verificación continua de los comprobantes de venta de divisas extranjeras haciendo que un empleado independiente las compare con las confirmaciones recibidas de las contrapartes.

 5.7 El extenso uso de los sistemas de PED y TEF tendrá un efecto importante sobre como evalúa el auditor el sistema de contabilidad y los controles internos relacionados de un banco.

   La NIA “Evaluación del riesgo y control interno” y la” Declaración Internacional de Auditoria” “Características y Consideraciones del PED”, proporcionan lineamientos sobre los aspectos del PED de dicha evaluación. Al realizar su estudio y evaluación de los sistemas del PED el auditor necesitara asegurarse que sus procedimientos incluyen una evaluación de aquellos controles que afectan el desarrollo y modificaciones del sistema, acceso al sistema y alimentación de datos, la seguridad de las redes de comunicaciones, y la planeación  de contingencias. Al grado en que el uso de TEF sea dentro del banco, aplicaran consideraciones similares. Al grado den que los sistemas TEF sean externos al banco, el auditor necesitara dar énfasis adicional a la evaluación de la integridad de los controles de supervisión previos a la transacción y a la confirmación posterior a la transacción y a los procedimientos de conciliación.

   “Se permite el acceso a los activos sólo de acuerdo con la autorización de la administración”

 5.8 Los activos de un banco con frecuencias transferibles, de alto valor y de una forma que no puede ser salvaguardada sólo con procedimientos físicos. Por lo tanto, para asegurarse que el acceso a los activos se permita sólo de acuerdo con la autorización de la administración, generalmente un banco usa controles como:

• Claves y arreglos de acceso conjunto para limitar el acceso a los sistemas de PED y TEF a los empleados autorizados.

• Segregación de las funciones de mantenimiento de registros y de acceso (incluyendo el uso de reportes de confirmación de transacciones generados por computadora disponible inmediatamente y sólo al empleado a cargo de las funciones de mantenimiento de registros)
• La confirmación y conciliación frecuente.

 5.9 El auditor necesitar obtener una razonable certeza de que cada una de estos controles esta operando en forma efectiva sin embargo, dada la importancia relativa y transferibilidad de los montos implicados, también generalmente deseara revisar y/o participar en los procedimientos de confirmación y conciliación que ocurran en conexión con la preparación de los estados financieros de final de año.

   “La contabilización registrada de los activos se comparte con las activos existentes a intervalos razonables y se tome la acción apropiada respecto de cualesquier diferencias”

 5.10 La gran cantidad de activos manejados por los bancos, los volúmenes de transacciones realizadas, el potencial para cambios en el valor de dichos activos debido a fluctuaciones en precios del mercado y la importancia de confirmar la operación continua de acceso y de autorización necesitar la operación frecuente de controles de conciliación.

Esto tendrá particular importancia respecto de:

• Activos en formas negociables, como efectivo, valores al portador y activos en la forma de posiciones de deposito y valores con otras instituciones donde la falta oportuna de detección de errores y discrepancias (lo cual puede ser a diario donde se impliquen transacciones del mercado de dinero) podría llevar a una pérdida irrecuperable. Los procedimientos de conciliación usados para lograra cada objetivo de control normalmente se basaran en el conteo físico y en la confirmación de terceros.
• Activos cuyo valor se determina con referencia a precios del mercado externo como contratos de valores y de divisas extranjeras.

 5.11 Al diseñar una estrategia de auditoria para evaluar la efectividad de los controles de conciliación de un banco, deberán considerarse los siguientes factores:

• A causa del numero de cuentas que requieren conciliación y de la frecuencia con la que estas conciliaciones necesitan desempeñarse.
? Una gran parte del esfuerzo de auditoria necesitará dirigirse a la documentación, pruebas y evaluación de los controles de conciliación.
? El trabajo del auditor interno deberá ser dirigido en forma similar. Pr lo tanto, el auditor puede generalmente hacer uso del trabajo del auditor interno.
• Como las conciliaciones son acumulativas en su efecto, la mayoría de las conciliaciones pueden ser auditadas satisfactoriamente en la fecha del final del año, asumiendo que están preparadas en esa fecha, dentro de un marco de tiempo útil para el auditor y que el auditor esta satisfecho de que lo procedimientos de control de conciliación son efectivas,

• El auditor necesita obtener una razonable certeza al examinar una conciliación que las partidas no han sido transferible de manera inapropiada a otras cuentas que no están sujetas a conciliación e investigación en el mismo marco de tiempo.

“Las obligaciones fiduciarias sean cumplidas en forma adecuada”

 5.12 Los principales objetivas del control interno respecto de las actividades fiduciarias de un banco son asegurar que:

• Todas las obligaciones originadas por las relaciones fiduciarias se cumplan adecuadamente.
• Todos los activos bajo custodia del banco, originados de las relaciones fiduciarias sean adecuadamente salvaguardados y registrados en forma apropiada.

  Una característica esencial del sistema es la segregación apropiada de los activos fiduciarias respecto de los propios activos del banco y la descarga de las responsabilidades fiduciarias por un departamento separado o por una subsidiaria del banco.

Ejemplos de controles:

 5.13 El Apéndice 1 contiene ejemplos de controles sobre la autorización, registros, acceso y conciliación normalmente encontrados en las actividades de créditos, negociación de divisas extranjeras y fideicomiso de un banco.

Limitaciones inherentes del control interno.

 5.14 La NIA“Evaluaciones del riesgo y control interno” describe  los procedimientos que deben seguirse por el auditor para identificar, documentar y probar los controles internos. Al hacer eso, el auditor deberá estar consciente de las limitaciones inherentes del control interno y del hecho de que en el contexto de las operaciones de un banco puede haber transacciones que sean de tal tamaño e importancia para los estados financieros del banco que la confiabilidad de los resultados de pruebas del control interno solos no pueden reemplazarse la necesidad de tener una inspección real de la documentación relativa.

Consideraciones de la influencia de los factores del entorno.

 5.15 Al evaluar la efectividad de los procedimientos específicos del control el auditor debería considerar el entorno en el que opera el control interno. Algunos de los factores que pueden ser considerados son:

• La estructura de la organización del bando y la manera en que organiza la delegación de autoridad y de responsabilidad.
• La calidad de la supervisión de la administración.
• El grado y efectividad del sistema de auditoria interna.
• La calidad del personal clave.

• El grado de la naturaleza por las autoridades de supervisión.

Determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.

 5.16 Como resultado de sus evalu4aciones del sistema de control interno, el auditor deberá estar en una posición para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas que se deben realizar en los saldos de cuentas individuales y otra información contenida en los estados financieros del banco. Los riesgos y factores que sirvieron para dar forma a los sistemas de control interno del banco necesitaran ser consideradas por el auditor al diseñar pruebas sustantivas. Además, hay un número de consideraciones de auditoria importantes para estas áreas de riesgo, a las que el auditor debía prestar atención. Se discuten en párrafos subsecuentes.

 5.17 Al referirse a las consideraciones de auditoria que afectan  los riesgos de producto y de servicio, el auditor deberá considerar la necesidad de:

• Examinar físicamente, confirmar y conciliar las partida negociables a la fecha de fin de año.
• Probar específicamente los saldos que sean individualmente significativos por medio de procedimientos como exámenes de documentación relativa y confirmaciones de terceros.
• Examinar las transacciones y sucesos posteriores al final del año para evidencia de baja del valor a la fecha del fin de año

 5.18 Al referirse a las consideraciones de auditoria que afectan los riesgos de operación, el auditor deberá considerar la necesidad de:

• Llevar a cabo ciertas pruebas antes del fin de año para completar la auditoria oportunamente.
• Usar técnicas de auditoria con ayuda de computadora como el uso de software de interrogatorios para lograrse el grado deseado de pruebas en el tiempo disponible.
• Usar técnicas de muestreo estadístico donde haya un grado número de cuentas o transacciones homogéneas de las cuales el auditor desea examinar una muestra representativa.
• Usar técnicas de revisión analítica para detectar condiciones de interés de auditoria. Esto puede ser de un costo más eficiente para probar una muestra satisfactoria de partidas.
• Estar satisfecho sobre la conciliación apropiada de las cuentas de activos y pasivos con las contrapartes (o sea cuentas por cobrar y por pagar con otros bancos) de modo que se dé certeza sobre lo apropiado y la exactitud de las transacciones completadas con dichas contrapartes.
• Establecer una base de confianza en el trabajo del auditor interno como un medio de obtener una cobertura satisfactoria tanto geográficamente como en términos del grado de cobertura de transacciones y de saldos de cuentas.
• Asegurar que todas las posiciones principales importantes y las utilidades y pérdidas relacionadas, no realizadas han sido registradas.

• Estar satisfecho sobre la viabilidad del banco al considerar la evidencia de los factores como dificultades de fondos que pudieran hacer que se  cuestione el expuesto de negocio en marcha.
• Evaluar las implicaciones del incumplimiento de las reglas y lineamientos reglamentarios, sobre la posición financiera del banco.
• Evaluar las implicaciones sobre la posición del banco del no cumplimiento con sus obligaciones fiduciarias, con referencia particular a aquellas obligaciones que se relacionan con la salvaguarda de activos mantenidos en fideicomiso.

 5.19 Las consideraciones anteriores generalmente determinan los procedimientos sustantivos específicos que se deban realizar por el auditor. Esto se discuten más ampliamente en la Sección 6.

6. Aplicación de procedimientos sustantivos.

Introducción

 6.1 La naturaleza y alcance de los procedimientos sustantivos específicos que deben ser aplicados a los saldos de los estados financieros se basaran en la evaluación del auditor del riesgo inherente y de control.

 6.2 Según se declaro en la NIA “Objetivos y Principios Generales que gobiernan  una Auditoria de Estados Financieros”

   Los procedimientos sustantivos están diseñados para obtener evidencia sobre la integridad, exactitud y validez de los datos producidos por el sistema de contabilidad. Son de dos tipos:

• Pruebas de detalles de transacciones y saldos.
• Análisis de índices y tendencias importantes incluyendo la investigación resultante de las fluctuaciones y partidas inusuales.

   La NIA “Evidencia de auditoria”sigue declarando.

   Al obtener evidencia de auditoria con los procedimientos sustantivos, el auditor interesado en las siguientes aseveraciones.

   Existencias  Un activo o pasivo en una fecha dada

Derechos y obligaciones Un activo es un derecho de la entidad y un pasivo es una obligación de la entidad, en una fecha dada.

  Ocurrencia Tuvo lugar una transacción o suceso que pertenece a la entidad.

   Integridad No hay activos, pasivos o transacciones sin registrar.

   Valuación Un activo o pasivo es registrado a un valor apropiado de en libros.

   Medición Una transacción se registra por el monto apropiado y el ingreso o gasto se asigna al periodo apropiado.

   Presentación y revelación Una partida se revela, clasifica y describe de acuerdo con políticas de contabilidad aceptables y, cuando sea aplicable, con los requisitos.

Técnicas de auditoria

 6.3 Para atender las aseveraciones discutidas anteriormente, el auditor encontrara que los procedimientos particularmente importantes para el examen de las cuentas de usuario de un banco son:

• Revisión analítica.

• Inspección

• Investigación y confirmación.

En los siguientes párrafos se encontrar una discusión de sus aplicaciones en un contexto de auditoria en un banco.

Revisión analítica.

 6.4 Según se define en la NIA “Evidencia de auditoria”, la revisión analítica consiste en estudiar los índices y tendencias importantes a investigar las fluctuaciones y partidas inusuales.

 Un banco tendra invariablemente activos individuales (por ejemplo, prestamos y posiblemente, inversiones) que sean de un tamaño tal que el auditor querrá examinar la documentación de los mismos individualmente. Sin embargo, con respecto a la mayoría de las partidas, el uso de técnicas de revisión analítica resultara en ser un procedimiento particularmente importante y útil, por las siguientes razones:
 
• Normalmente los dos elementos más importantes en la determinación de las utilidades de un banco son el ingreso por interés y los gastos por intereses. Estos tienen relaciones directas con activos que causan intereses y pasivos que causan intereses, respectivamente. Para establecer la razonabilidad de estas relaciones, el auditor puede examinar el grado al cual el ingreso y gasto reportados varían respecto de los montos calculados sobre la base de los saldos promedio pendientes y de las tasas estipuladas del banco durante el año. Este examen deberá ser hecho generalmente respecto de las categorías de activos y pasivos usados por el banco en la administración de su negocio. Dicho estudio podría, por ejemplo, hacer resaltar la existencia de montos significativos de préstamos sin resultados. Además el auditor puede también querer evaluar la razonabilidad de las tasas estipuladas respecto de las existentes en el mercado durante el año para clases similares de préstamos y depósitos. La evidencia de tasas cobradas o autorizadas por arriba de las tasas del mercado puede, en el caso de activos de préstamos, indicar la existencia de un riesgo excesivo o, en le caso de pasivos de depósitos, puede indicar dificultades de liquidez o de fondos. Similarmente, el ingreso por comisiones que es también un componente importante de las utilidades de un banco, a menudo tendrá una relación directa con el volumen de obligaciones sobre las que han sido ganadas las comisiones.
• El procesamiento cuidadoso del alto volumen de transacciones que maneja un banco y la necesidad de que el auditor se apoye en la operación continua y apropiada de los controles internos den un banco pueden beneficiarse con la revisión de índices y tendencias y con el grado al cual varían respecto de los periodos anteriores, y de los presupuestos y resultados de otras entidades similares.
• La revisión analítica de la composición de cuentas es un método importante por medio del cual es auditor puede detectar ciertas  condiciones de interés para la auditoria, como la contracción indebida de riesgo de industria o áreas geográficas particulares y el potencial de exposición a inequivalencia de tasas de interés, divisas y vencimientos.

Inspección

 6.6 Según se define en la NIA “Evidencia de Auditoria”, la inspección consiste en examinar registros, documentos o activos tangibles. El auditor inspecciona para:

• Quedar satisfecho sobre la existencia física de activos negociables disponibles con el banco.
• Asegurarse que tiene el entendimiento necesario de los términos  y condiciones de los convenios que son importantes individualmente o en agregado para:
• Evaluar su exigibilidad.
• Satisfacer sobre lo apropiado del tratamiento contable que se les ha dado.

 6.7 Algunos ejemplos de áreas donde la inspección se usa como una técnica de auditoria.

• Metal de barras.
• Valores.
• Contratos de prestamos.
• Contratos de compromiso, como
? Ventas y recompras de activos.
? Ganancias.

 6.8 Al realizar procedimientos de inspección, el auditor debera estar especialmente atento a la existencia de activos retenidos en una capacidad fiduciaria. Necesita obtener certeza razonable de que existen los controles internos adecuados para la segregación apropiada de dichos activos de aquellos que son propiedad del banco.

Investigación y confirmación

 6.9 Según se define en la NIA “Evidencia de auditoria”la investigación consiste en buscar información apropiada de personas enteradas dentro o fuera de  la entidad. La continuación consiste en la respuesta a una investigación para corroborar la información contenida en los registros contables. El auditor investiga y confirma para:

? Obtener evidencia de la operación de controles internos
? Obtener evidencia del reconocimiento por parte de los clientes del banco y las contrapartes de los montos, términos y condiciones de ciertas transacciones.
? Obtener información no inmediatamente disponible en los refistros contables del banco.

Debido a la existencia en una banca de cantidades importantes de activos y pasivos monetarios y de compromiso fuera del balance, la confirmación de saldos con frecuencia prueba ser relativamente el método más seguro y más práctico de determinar la existencia a integridad de las cantidades de activos y pasivos revelados en los estados financieros.

 6.10 Algunos ejemplos de áreas para las que el auditor puede usar confirmación, ya sea como un procedimiento de auditoria sustantivo o de cumplimiento son:

? Posiciones de valores colaterales sobre préstamos específicos.
? Posiciones de activos, pasivos y de ventas y compras a futuro con los clientes y con las contrapartes, tales como:

? Transacciones de divisas extranjeras pendientes.
? Cuentas por cobrar y por pagar.
? Valores en poder de terceros.
? Cuentas de préstamos.
? Cuentas de deposito.
? Garantías.
? Cartas de crédito.

Consideraciones sobre procedimientos sustantivos específicos.

 6.11 Los párrafos 6.13 a 6.29 identifican los objetivos de auditoría que son generalmente de particular importancia en relación con las partidas típicas en los estados financieros  de un banco. También describen algunas de las consideraciones de auditoría que serían de ayuda para el auditor al planear sus procedimientos sustantivos y sugieren algunas de las prácticas que podrían ser usadas en relación  con las partidas seleccionadas por el auditor para su examen.

 6.12 Además de las partidas especificas de los estados financieros a que se refieren los párrafos 6.13 a 6.29, el auditor necesitará considerar los procedimientos de auditoria requeridos en conexión con las actividades fiduciarias del banco en el contexto de su efecto sobre los estados financieros del banco. Al conducir dichos procedimientos, el auditor necesitar obtener una razonable certeza de que:

? Todos los ingresos del banco por dicha actividades han sido registrados y están razonablemente declarados en los estados financieros del banco.

? El banco no ha incurrido en ningún pasivo de importancia relativa a causa de incumplimiento de sus deberes fiduciarios, incluyendo la salvaguarda de activos.
? En caso de que el banco revele la naturaleza  y grado de sus actividades fiduciarias en las notas a sus estados financieros, que dicha información este declarada razonablemente.


Partida de los Estados  Objetivos de auditoria y consideraciones
Financieros de Particular Importancia.

6.3   Existencias


Metal en barras


Por que el metal en barras generalmente es similar en apariencia y por lo tanto, fácilmente intercambiante, el auditor deberá considerar la necesidad de confirmación o de inspección física y de pruebas de conciliación de los resultados de conteos físicos con los registros contables de y a nombre de los clientes. Ya que el entendimiento de la circunstancias  bajo las cuales el metal en barras pueda estar en poder de un banco es necesario para un entendimiento de cómo se contabiliza, las consideraciones de auditoria que es relacionan con la verificación de su existencia se comentan conjuntamente con la discusión que sigue sobre Derechos y Obligaciones.

Derechos  y Obligaciones

Cuando el banco tenga en su poder, metal en barras a nombre de sus clientes, le auditor encontrara dos posibles grupos de circunstancias, a saber:

1.  El metal en barras en poder del banco a nombre de clientes se “asigna”(o sea, el metal recibido en deposito no se identifica específicamente y el depositante tiene derecho a que se le regrese el metal identificado -  esto es equivalente a un  convenio fiduciarios

2. El metal en poder del banco a nombre de clientes no se “asigna ”(o sea, el metal recibido en deposito no se identifica específicamente  sino que el banco acusa recibo del mismo con una descripción, especificación y peso en general y el depositante no tiene derecho a que se le regrese el metal especifico – esto es equivalente a un depósito de  dinero. En cual el banco, a su vez, trata de prestar a clientes que requieran préstamos denominados en metal en barra

Cuando el banco tiene en poder metal en barras por su propia cuenta(o sea,, como resultado de su propia posición de negociación) y también a nombre de clientes, el auditor tendrá interés en asegurarse de que el metal de cada una de las partes ha sido segregado y contabilizado en forma apropiada.

Cuando el metal en barras que se tiene a nombre de los clientes se tiene en custodia común con el propio metal del banco, el banco necesitara asegurar que ha habido un conteo físico del metal en existencia y una conciliación de los resultados de dicho conteo con los registros contables de las cantidades en poder del banco por su propia cuenta y a nombre de los clientes.

Cuando el metal en barras que se tiene a nombre de los clientes se tiene en custodia por separado el auditor necesitara obtener una certeza razonable sobre si el sistema de control interno es adecuado, y si éste faltare, necesitara asegurarse de que ha habido un conteo físico y una conciliación como se describió anteriormente.

Cuando el banco tenga una posición de negociación en metal, las consideraciones de auditoría generalmente serán similares a las discutidas respecto del cambio de divisas extranjeras.

Sin embargo, al establecer la existencia física de la posición de metal en barras del banco, el auditor necesita estar consciente de que alguna porción de las posiciones “largas ”del banco pueden estar en custodia con otros bancos o corredores de metal y de que el banco puede haber “pedido prestado”y vendido metal de los depósitos de metal no asignados de los clientes, creando por lo tanto posiciones “cortas”

6.14 Saldos con otros
Existencia

El auditor deberá considera la necesidad de confirmación de saldo por terceros. Por que los saldos que tienen otros bancos generalmente serán el resultado de grandes volúmenes de transacciones, es probable que el recibo de confirmaciones de éstos otros bancos proporciona evidencia más conclusiva sobre la existencia de las transacciones y de los saldos resultantes entre bancos, que la de las pruebas de los controles internos. En la Declaración Internacional de Auditoría. Procedimientos de confirmación entre bancos, pueden encontrarse lineamientos sobre los procedimientos de confirmación entre bancos, incluyendo la terminología y el contenido de las solicitudes de confirmación.

Valuación

El auditor debera considerar si hay necesidad de determinar la probabilidad de cobro del deposito a la luz de la aceptabilidad del banco depositario. Los procedimientos requeridos en dicha determinación seran similares a los usados en la auditoría de la valuación de préstamos, que se discutirá adelante

Presentación y revelación

El auditor debera considerar si los saldos con otros bancos a la fecha de los estados financieros son representativos de transacciones comerciales de buena fé o si cualquier variación importante de los noveles normales o esperados, es indicativa de transacciones asumidas principalmente para dar una impresión equivoca de la posición financiera del banco y/o para mejorar los  índices de liquidez y activos (a menudo llamado”maquillaje”)

 


Cuando ocurra maquillaje de tal magnitud que pueda distorsionar el punto de vista razonable y justo de los estados financieros, auditor puede considerar la necesidad de un ajuste de los saldos mostrados en los estados financieros, revelación adicional en las notas o salvedades en el dictamen de auditoria

Existencia

El auditor deberá considerar la necesidad de inspección física  y de confirmación con los custodios externos y la conciliación de estas cantidades relacionadas con los registros contables


Derechos y Obligaciones

El auditor debeáa considerar la factibilidad de verificar el recibo de los respectivos ingresos como un medio para establecer la propiedad.

El auditor deberá examinar si hay existencia de convenios de venta y de recompra a futuro en busca de evidencia de pasivos y pérdidas no registradas.

Valuación

El auditor deberá considerar si son apropiadas las técnicas de valuación empleadas, a la luz de la aceptabilidad crediticia del emisor.

Medición

El auditor deberá considerar si hay necesidad de asegurase que el ingreso obtenido de instrumentos del mercado de dinero, lo cual en algunos casos será mediante la amortización de un descuento de compra, ha sido acumulado

6.16 Valores comerciales

6.17 Otros activos financieros

(a) Los que implican una inversión actual de fondos (por ejemplo, bloques de préstamos comparados para reventa, comparas de activos asegurados tales como valores respaldos con hipotecas)

Existencia

El auditor deberá considerar la necesidad de inspección física de los valores y de confirmación con los custodios externos y de la conciliación de estas cuentas con los registros contables.


Derechos y Obligaciones

El auditor deberá considerar la factibilidad de verificar el recibo de ingreso respecto como un medio de establecer la propiedad. El auditor deberá examinar si existen convenios de venta y de recompra futuro en busca de evidencias de pasivos y pérdidas no registrados.

Ya que los valores comerciales se asientan normalmente a valor de mercado o al más bajo de costo y valor de mercado, el auditor deberá asegurarse de que los valores cuyo valor de mercado ha aumentado no se trasfieren arbitrariamente de la Cuenta de Inversión (ver 6.18) primordialmente para que no pueda aplicarse una ganancia no realizada como un ingreso.

Derechos y Obligaciones

El auditor deberá examinar la documentación respectiva que suporta la compra de dichos valores para asegurarse que todos los derechos y obligaciones, como garantías y opciones han sido contabilizados.

Integridad

Debido al continuo desarrollo de  nuevo instrumentos financieros, hay a menudo una falta de procedimiento establecidos entre los  participantes y dentro del banco. Muchas de estas Transacciones se celebran verbalmente, completando después la documentación escrita, y por  lo tanto, el auditor deberá evaluar lo adecuado del sistema de control interno, particularmente con respecto a:

? Si son adecuados los procedimientos y la división de funciones respecto a la equiparación de la documentación recibida de las contrapartes y la conciliación de cuentas con las contrapartes.

? Si es adecuada la revisión de auditoría interna.

El auditor también encontrar útil examinar las transacciones posteriores al final del año en busca de evidencia de partidas que deberían haber sido registradas en los estados financieros de final del año

Valuación

El auditor deberá considera si son apropiadas las técnicas de valuación empleadas. Ya que puede no haber mercados establecidos para dichos activos, puede ser difícil obtener evidencia independiente del valor. Además, aún cuando exista dicha evidencia puede surgir la cuestión sobre si hay suficientes movimientos en los mercados existentes para confiar en los valores cotizados para el activo en cuestión y para cualesquier transacciones de cobertura de compensación que haya realizado el banco en esos mercados.

Presentación y revelación

Como muchas de las partidas incluidas en esta categoría de activos pudieran, de acuerdo con principios relevantes de contabilidad, también ser incluidos en la partida apropiada de los estados financieros .

(b) Los que no implican una inversión actual de fondos, o sea

? Los que implican la opción o compromiso de comprar un activo (por ejemplo, valores y divisas extranjeras)

? Los que implican la opción o compromiso de depositar fondos.

Derechos y Obligaciones

El auditor deberá examinar la documentación respectiva que soporta dichas transacciones para asegurarse que todos los derechos y obligaciones, como garantías y opciones, han sido contabilizadas en forma apropiada.


Integridad

Surgirán consideraciones similares a las aplicables a la partida (a) anterior

Los que implican la opción o compromiso de depositar fondos.

Valuación

Además de las consideraciones de auditoría mencionadas en (a) que son también aplicables a ésta partida, podrían surgir las siguientes consideraciones adicionales:

? Donde necesitan considerarse valores de mercado, pero no están disponibles, el auditor deberá asegurar que han sido empleadas técnicas alternativas de valuación apropiadas, basadas, donde sea apropiado, en tasas de interés o en tasas de cambio extranjero actuales.

? Como muchos de los instrumentos han sido desarrollados recientemente, el auditor deberá examinar su valuación con un grado especial de precaución y al hacerlo, deberá tener en mente los siguientes factores:

? En la mayoría de los casos, la exigibilidad de los términos de los convenios subyacentes no puede ser evaluada contra los precedentes legales, ya que dichos precedentes pueden no haber sido establecidos.

? Ya que normalmente hay relativamente pocos empleados involucrados en el manejo de la cartera de dichos instrumentos habrá un número relativamente pequeño de personal de la administración que este familiarizado con los riesgos inherentes de éstos instrumentos.

? La mayoría de éstos instrumentos no habrán existido a lo largo de un ciclo económico  completo (mercados a la laza y a la baja, tasas de interés altas y bajas, comercialización alta y baja y volatilidad de precios) y por lo tanto puede ser más difícil predecir con algún grado de certeza la correlación del precio con otros instrumentos de compensación usados por el banco para cubrir sus posiciones.

Mediciones

El auditor deberá estar satisfecho sobre el propósito para el cual se asentó la transacción que dió como resultado el instrumento, o sea, si el banco estaba negociado como principal, para crear una posición de negociación o como principal intermediario o corredor con fines de cobertura. El propósito determinarán el tratamiento contable apropiado

Ya que las liquidaciones de dichas transacciones es a una fecha futura, el auditor deberá considerar si ha habido ganancia o pérdida a la fecha.

? El auditor deberá estar particularmente atento a la reclasificación de transacciones/ posiciones de cobertura y de comercialización que puedan haber sido hechas primordialmente con la intención de tomar ventaja de las diferencias respecto de lo oportuno del reconocimiento de ganancia y pérdida

6.18 Inversiones (largo plazo)

(a) Negociables
(b) No negociables

Presentación y revelación

En algunos países los principios de contabilidad relevantes requieren el registro de ganancias y pérdidas acumuladas sobre las posiciones abiertas, ya sea que éstas posiciones estén o no, registradas en el balance.. en otros países hay sólo una obligación de revelar el compromiso  Cuando éste sea el caso, el auditor deberá considerar si los montos no registrados son de tal importanc9a como para requerir una revelación en los  estados financieros y/o una salvedad en el dictamen de auditoría.

Presentación y revelación

El auditor deberá considerar si los objetivos declarados en el momento en que dichos valores son comprados y la subsecuente actividad de negociación en dichos valores proporcionan soporte para su clasificación como inversiones a largo plazo o si debieran clasificarse más apropiadamente como “valores comerciales”

Valuación

Cuando se han transferidos valores de la cuenta comercial. El auditor deberá asegurase que cualesquiera pérdida no realizables a valor de mercados estén registradas, si así lo requieren los principio de contabilidad relevantes.

Valuación

El auditor deberá examinar el valor de los activos que respaldan el valor de los títulos.

El auditor deberá considerar también las implicaciones de cualquier requisito legal o práctico de que el banco proporciones respaldo financiero futuro para asegurar el mantenimiento de las operaciones(y por lo tanto el valor de la inversión)de las subsidiarias y las compañías asociadas.

6.19  Prestamos
(comprenden anticipos, letras de cambio, cartas de crédito, aceptaciones, garantías y todas las otras líneas de crédito extendido a clientes, incluyendo los relativos a actividades de cambio extranjero y mercado de dinero)

En ciertos casos habrá necesidad de asegurar que las obligaciones financieras relativas estén registradas como pasivos del banco.

El auditor deberá asegurarse que se hagan los ajustes apropiados cuando las políticas contables de las compañías que se contabilizan sobre la base de participación  o que son consolidadas, no se ajustan a las del banco.

Valuación

El principal interés de auditoria es si es adecuada la estimación registrada para pérdidas por préstamos

Al establecer la naturaleza, alcance y oportunidad del trabajo que se va a desempeñar, el auditor deberá considerar los siguientes factores:

? El grado de confiabilidad que es razonable depositar en el sistema del banco para clasificación de calidad de los préstamos, en su procedimiento para asegura que toda la información esté completa, es sus procedimientos internos de revisión de préstamos y en el trabajo del auditor interno.

? Dada la relativa importancia de préstamos al extranjero generalmente también hay necesidad de que el auditor examine;

? La información que sirve de base al banco para evaluar y monitorear el riesgo del país y los criterios (por ejemplo, clasificaciones especificas e índices de valuación) que usa para éste fin-

? Si hay límites de crédito, y si los hay, quien los fija para los países individuales, en que consisten, y el grado al cual se utilizan.

? Cómo son distribuidos por país los préstamos extranjeros.

? La composición de la cartera de prestamos, con particular atención a:

? La concentración de préstamos a:

? Prestatarios específicos y partes conectadas  con ellos (incluyendo los procedimientos en el sitio para identificar dichas”conexiones”)

? Sectores comerciales e industriales específicos.

? Regiones geográficos específicos.

? Países específicos:

? El tamaño de las exposiciones de créditos individuales (pocos prestamos importantes vs numerosos prestamos pequeños).
? Las tendencias en volumen de préstamos por categorías importantes, especialmente categorías que han mostrado crecimiento rápido y en las morosas, y, en prestamos no acumulativos y reestructurados.

? Préstamos a partes relacionadas

? Préstamos problemas potenciales identificados con particular atención.

? La experiencia previa de pérdidas y recuperación, incluyendo lo adecuado y oportuno de las reservas y de las cancelaciones.

? Resultados de exámenes reglamentarios

? Las condiciones econo0mica y del entorno locales, nacionales o internacionales, incluyendo restricciones sobre la transferencia de moneda extranjera que puedan afectar

6.20 Cuentas con los depositantes, incluyendo

(a) Depósitos generales

Además de los préstamos problemas identificados por la administración y, cuando sea aplicable, por los reguladores bancarios, el auditor deberá considerar fuentes adicionales de información para determinar aquellos que puedan no haber sido identificados de ésta manera. Estos incluyen:

? Listas diversas generales internamente, como préstamos en “listas de observación”, préstamos vencidos, préstamos no acumulados, préstamos internos (incluyendo a directores y funcionarios), y préstamos que exceden los límites apropiados.

? La experiencia histórica de pérdida por tipos de préstamos.

? Los archivos de préstamos que carezcan de información actual sobre los prestatarios, garantes o colaterales.
Integridad

Dados el volumen y el valor de las transacciones de deposito, el auditor deberá evaluar si el respectivo sistema de control interno esa adecuado y llevar a cabo procedimientos de confirmación y de revisión analítica sobre los saldos promedio y sobre los gastos de intereses para evaluar la razonabilidad de los saldos de depósitos registrados

Presentación y revelación

El auditor deberá asegurase que los pasivos por depósito estén clasificados de acuerdo con los reglamentos y con principios de contabilidad relevantes.


6.21 Capital y reservas

Cuando los pasivos por deposito han sido garantizados por activos específicos, el auditor deberá considerar la necesidad de una revelación apropiada.

El auditor deberá también considerar la necesidad de revelación cuando el banco tenga un riesgo de fondos debido la dependencia económica de unos cuantos depositantes importantes o  cuando haya una excesiva concentración de depósitos con vencimiento dentro de un tiempo específico.

Existencia

El auditor deberá asegurarse que estén eliminadas las partidas en tránsito entre sucursales, entre el banco y sus subsidiarias consolidadas, y entre el banco y las contraparte y, que las partidas de conciliación hayan sido tratadas y contabilizadas en forma apropiada

Adicionalmente el auditor deberá examinar las partidas individuales que comprendan el saldo que no haya sido aclaradas dentro de un tiempo razonable y deberá considerar también si los procedimientos de control interno relacionados son adecuados para asegurar que dichas partidas no haya sido transferibles temporalmente a otra cuentas parar evitar su detección.

Presentación y revelación

El auditor deberá asegurarse que el capital y la reservas sean adecuados para los fines reglamentarios (por ejemplo, para cumplir con los requisitos sobre un capital adecuado) y que la revelación sea a la vez apropiada y de acuerdo con los requisitos legales.

Además, donde los reglamentos aplicables establezcan restricciones sobre la distribución de  las utilidades retenidas, el auditor deberá evaluar si están reveladas en forma adecuada.


6.22 Contingencias y compromisos

(por ejemplo, compromisos para prestar fondos y garantizar el reembolso de fondos por los clientes a terceras partes)

El auditor deberá también determinar si se ha cumplido con los requisitos de las Normas Internacionales de contabilidad  o de los Reglamentos locales respecto de la revelación de reservas ocultas (ver también(párrafo 7.3)

Integridad

Como con frecuencia no se registran la mayoría de contingencias y compromisos en los registros contables del banco. El auditor deberá:

? Identificar aquellas que tengan el potencial de generar pasivos contingentes.

? Determinar respecto a estas actividades si el sistema de control interno del banco es adecuado, particularmente respecto de los registros mantenidos para dichas obligaciones para asegurar que los pasivos contingentes que surjan de dichas obligaciones estén identificadas y registrados en forma apropiada y que se conserve evidencia del acuerdo del cliente sobre los términos y condiciones relacionados

? Realizar pruebas sustantivas de auditoría para establecer que las obligaciones registradas estén completas. Dicha pruebas podrían incluir procedimientos de confirmación así como el examen del ingreso por honorarios respecto de dichas actividades y se determinarían tomando en cuenta el grado de riesgo correspondiente al tipo particular de contingencia que se considera.

? Revisar la razonabilidad de las cifras de contingencias al final del año a la luz de su experiencia y de su conocimiento de las actividades del año corriente.

6.23 Ingresos por interese y gastos por intereses

? Obtener representación de la administración de que todos los pasivos contingentes han sido registrados.

Valuación

Como muchas de éstas transacciones son, o sustitutos de crédito o dependen para su terminación de la aceptabilidad crediticia de la contraparte, los riesgos asociados con dichas transacciones en principio no son diferentes de los asociados con “Prestamos”. Los objetivos y consideraciones de auditoría de importancia particular que se discutieron en el párrafo 6.19 serían igual de relevantes para estas transacciones-

Presentación y revelación

? Aunque los principios relevantes de contabilidad generalmente requerirán que dichas obligaciones sean reveladas en las notas a los estados financieros más que en el balance, el auditor deberá, no obstante, considerar el impacto financiero potencial sobre el capital y fondos del banco y de la rentabilidad de la necesidad de cumplir con dicha obligaciones y si esto necesita ser revelado específicamente en los estados financieros.


Medición

Dado el gran volumen de préstamos sobre los que se calculan ingresos y gastos por intereses así como las variaciones de tasas de interés entre diversas categorías de préstamos y depósitos y por el tiempo, hay necesidad de:

? Obtener razonable certeza de que existen procedimientos satisfactorios para la contabilización apropiada del ingreso y gastos acumulados al final del año.

6.24 Ingreso de valores, incluyendo

- Ganancias y pérdidas
- Intereses
- Dividendos
- Evaluar lo adecuado del sistema de control interno relacionado.
- Utilizar técnicas de revisión analítica en la evaluación de la razonabilidad de los montos registrados.

Dichas técnicas incluyen la comparación de los rendimientos reportados por intereses en términos de porcentajes:

? Con tasas de mercado.
? Con tasas preferenciales.
?       Con tasas publicadas (por tipo de préstamo o deposito)
? Entre carteras.

Al hacer dichas comparaciones, es importante asegurar de que las tasas promedios (por ejemplo, por mes) en efecto son usadas para evitar distorsiones causadas por la volatilidad  de la tasa de interés

El auditor también necesita evaluar la razonabilidad de la política aplicada al reconocimiento del ingreso sobre préstamos problemas, especialmente cuando dicho ingreso no se esta recibiendo en forma corriente.


Medición

Los procedimientos de auditoría en esta área deberán ser realizados conjuntamente con los instrumentos del mercado de dinero, valores comerciales, otros instrumentos financieros e inversiones para asegurar que:

? La correlación entre valores poseídos y el ingreso relativo es razonable.

Que todas las ganancias y pérdidas importantes por ventas y revaluaciones han sido reportadas de acuerdos con principios de contabilidad relevantes (por ejemplo, cuando las ganancias y pérdidas por valores comerciales se tratan en forma diferente de los valores de inversión)

6.26 Ganancias y pérdidas en cambio extranjero


Medición

Las cuestiones principales de interés de auditoría en esta área se discutieron antes en “Préstamos”. Generalmente, las estimaciones tendran dos formas a saber, estimaciones específicas respecto de pérdidas identificadas. En aquellos países donde los niveles de estimaciones generales son preescritos por reglamentos locales, el auditor deberá asegurarse de que el gasto reportado por estimaciones se calcule de acuerdo con dicho reglamento. En otros países el auditor deberá asegurarse de que el gasto  reportado por estimaciones se calcule de acuerdo con dichos reglamentos, en otros paises el auditor deberá evaluar lo adecuado de dichas estimaciones generales basadas en factores tales como experiencias anteriores y otra información relevante. El apéndice III contienen ejemplos de procedimientos de auditoría sustantivos para la evaluación de estimaciones para perdidas por préstamos.

Medición

Dado el volumen de transacciones que típicamente se realizan en esta área, el auditor deberá evaluar:

Si el respectivo sistema de control interno es adecuado, incluyendo los procedimientos de conciliación del período de cierre, particularmente con respecto de la integridad y exactitud del registro de posiciones vigentes a la fecha de los estados financieros (lo cual, requerirá que el auditor este familiarizado con los procedimientos estándar de confirmación de transacciones entre bancos)

6.27 Ingresos por honorarios y comisiones

? Si son apropiadas las tasas de cambios usadas a la fecha de los estados financieros para calcular las ganancias y pérdidas acumuladas.

? Si son apropiadas las políticas de contabilidad usadas tomando en cuenta principios de contabilidad relevantes particularmente con respecto a la distinción entre utilidades y pérdidas realizadas y no realizadas.

Adicionalmente, el auditor deberá asegurase que los contratos individuales de cambio extranjero han sido revaluados, más que las posiciones pueden incluir contratos con vencimiento en fechas variables y a tasas variables.

Medición

El auditor deberá considerar si el ingreso por honorario y comisiones registrado:

? Se refiere al periodo cubierto por los estados financieros y si los montos que se refieren a periodos futuros han sido diferidos.

? Es cobrable (esto deberá ser considerado como parte de los procedimientos de auditoría de revisión de préstamos donde los honorarios han sido aumentados al saldo pendiente de préstamos)

? Ha sido contabilizado de acuerdo con instrucciones reglamentarias aplicables y con principios de contabilidad relevante.

? Esta completo (o sea, todas las partidas individuales han sido registradas). A este respecto, puede haber una necesidad de utilizar técnicas de revisión analítica para
6.28 Estimaciones para impuestos sobre la renta

6.29 Notas a los estados financieros

(incluyendo, donde sea aplicable, una Declaración de Políticas de Contabilidad) evaluar la razonabilidad de los montos reportados

Medición

? El auditor deberá estar familiarizado con las reglas fiscales especiales aplicables a bancos en la jurisdicciones en que se localiza el banco sobre el que se dictamine, y también necesita asegurarse de que los auditores en cuyo trabajo él se apoya respecto de las operaciones extranjeras del banco están igualmente familiarizadas con las reglas de su jurisdicciones. También se requiere entre las diversas jurisdicciones en que opera el banco.

Presentación y revelación

El auditor deberá asegurarse de que las notas a los estados financieros del banco estén de acuerdo con las instrucciones reglamentarias y con principios de contabilidad relevantes, incluyendo Normas Internacionales de Contabilidad.-

? Cuando dichas notas incluyen información respecto de las operaciones extranjeras del banco, el auditor deberá asegurarse de que se han aplicado procedimientos apropiados de auditoria a dicha información y que han sido hechos los ajustes necesarios para asegurar que cumple con los principios de contabilidad seguidos para la preparación de los estados financieros del banco.


 


7. Informes sobre los  estados financieros

7.1 La NIA “Objetivo y principios generales que gobierna una auditoría de estados financieros”, declara:

 El auditor deberá revisar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencias de auditoría obtenida como la base para la expresión de una opinión sobre la información financiera. Esta revisión y evaluación implica formarse una conclusión global sobre si:

? La información financiera ha sido preparada usando políticas de contabilidad aceptables, que han sido aplicadas  en forma consistente.
? La información financiera cumple con los requisitos reglamentarios y estatuarios relativos a la preparación de estados financieros.
? El punto de vista presentado por la información financiera como un todo es consistente con el conocimiento del auditor sobre el negocio de la entidad.
? Si hay una revelación adecuada de todo los asuntos de importancia relativa relevantes para la presentación apropiada de la información.

7.2 Al rendir su opinión sobre los estados financieros del banco, el auditor deberá considerar la necesidad de:
? Apegarse a formatos, terminologías y principios de contabilidad específicos, según lo especifique la ley, las autoridades reglamentarias, los organismos profesionales y la practica de la industria.
? Asegurarse de que han sido hechos los ajustes a las cuentas de sucursales y subsidiarias extranjeras que estén incluidas en los estados financieros consolidados del banco parar que estén en conformidad con los principios de contabilidad bajo los cuales el banco esta reportando. Esto es especialmente relevante en el caso de los bancos a causa del gran numero de países en los que puedan localizarse dichas sucursales y subsidiarias y del hecho de que en la mayoría de los países los reglamentos locales prescriben principios de contabilidad especializados  primordialmente a bancos. Esto podría llevar a una mayor divergencia  en los principios de contabilidad seguidos por las sucursales y subsidiarias, de lo que seria el caso respecto de otras entidades de negocios.
7.3 En algunos países, los reglamentos locales permiten a los bancos mantener reservas ocultas. Donde la existencia de reservas ocultas no se revela en los estados financieros, el auditor deberá revelar este hecho en su dictamen de auditoría. Se sugiere que ésto puede lograrse por referencia a los estatutos o ley relevantes que permitan la existencia de reservas ocultas.
APÉNDICE I

Ejemplos de listas de verificación den control interno para ayudar en la evaluación de tres áreas típicas de las operaciones de un banco

? Operaciones  en moneda extranjera

? Crédito

? Actividades de fideicomiso

 A. Operaciones  en moneda extranjera

 Controles de operación

¿Tiene el banco políticas escritas que estén en poder de todos los agentes respecto de lo siguiente:

? Prohibiendo a los agentes negociar por su propia cuenta.
? Identificación de contrapartes aprobadas.
? Procedimientos para la revisión de las actividades de los agentes por parte de la administración?
 
 Limites y actividades de negociación
 
¿ Tiene el banco políticas escritas establecidas para los límites durante el día y al final del día:

? Por moneda.
? Por contraparte.
? Por fecha de vencimiento.
? Por agente o corredor?

Registros

¿Tiene el banco políticas contables en uso para:

? Detectar operaciones excepcionalmente fuertes por parte de un cliente que pueda estar experimentando dificultades financieras.
? Revelar en forma adecuada aumentos repentinos en el volumen de negociación por parte de un corredor, cliente o contraparte  en particular.
? Revelar en forma adecuada las transacciones a tasas contractuales poco usuales?

¿ Tiene el banco procedimientos por escrito que requieran:

? Boletas prenumeradas para ser asignadas a cada corredor.
? La contabilización de toda las boletas usadas y no usadas.
? El registro inmediato de todas las transacciones en los registros contables por una parte independiente, incluyendo los procedimientos para identificar y corregir las transacciones realizadas.

? La conciliación diaria de las posiciones y utilidades de los agentes con los registros contables y la pronta investigación de todas las diferencias.
? Reportes regulares a la administración detallados en forma apropiada para permitir el monitoreo de los límites a que nos referimos anteriormente?

Confirmaciones

¿ Tiene el banco procedimientos por escrito en uso:

? Para el despacho independiente de confirmaciones de salida numerosa para las contrapartes por todas las negociaciones operadas por los agentes.
? Para el recibo independiente de todas las confirmaciones de entrada y sui comprobación con las copias prenumeradas de las boletas internas.
? Para la comparación independiente de firmas en las confirmaciones de entrada con las muestras de las firmas.
? Para la confirmación independiente de todas las operaciones para las que no se ha recibido confirmación de entrada.
? Para el seguimiento independiente de discrepancias en las confirmaciones recibidas?

Mantenimiento de cuentas de posición

¿ Tiene el banco registros contables que permitan preparar informes que muestren sus posiciones a la vista, a futuros , netas , abiertas y generales.

? Por compra y venta por moneda.
? Por fecha de vencimiento, por moneda.
? Por contraparte, por moneda?


¿ Se revalúan las posiciones de cambio extranjero periódicamente (por ejemplo, a diario) de acuerdo con valores actuales en base a tipos de cambio cotizados?

Liquidación de transacciones

¿ Si intercambian instrucciones de liquidación  por escrito con las contrapartes por medio del uso de confirmaciones de entrada y de salida?

¿ Se comparan las instrucciones de liquidación con los contratos?

¿ Se hacen las liquidaciones sólo por los empleados autorizados apropiados independientes del inicio y registro de transacciones y sólo en base a instrucciones autorizados por escrito?

¿ Se notifican a diario por escrito todas las liquidaciones programadas (recibos y pagos) al departamento de liquidaciones de modo que las solicitudes duplicadas y las faltas de pago puedan detectarse prontamente y hacerles un seguimiento?

¿ Son preparados los asientos contables con base en, verificación contra documentos de soporte, por empleados de operación, distintos de los que mantiene los registros  de los contratos incompletos o que realicen funciones de caja?

Conciliaciones de cuentas


¿Se realizan frecuentemente alas conciliaciones de cuentas por cobrar y por pagar, por empelados independientes de la función de liquidación?

 B. Crédito

La función de crédito puede dividirse convenientemente en las siguientes categoría:

(a) Origen y desembolso.

(b) Monitoreo.

(c) Cobranza.

(d) Revisión y evaluación periódica.

Dentro de éstas categorías, los controles internos claves son como sigue:

(a) Origen y desembolso.

? ¿Obtiene el banco solicitudes de préstamos completas e informativas, incluyendo los estados financieros del prestatario y el uso en que se piensa dar a los recursos.
? Tiene el banco lineamientos por escrito sobre los criterios que deben usarse para evaluar las solicitudes de préstamos (por ejemplo, cobertura de interés, requisitos marginales, índices de deuda a capital).
? Obtiene el banco reportes de crédito o hace realizar investigaciones independientes sobre los prestatarios potenciales.
? Tiene en uso el banco procedimiento para asegurar que se han identificado los préstamos a partes relacionadas.
? Hay un análisis apropiado de información de crédito a clientes, incluyendo las fuentes proyectadas de servicio y reembolso de préstamos.
? Los limites de aprobación de prestamos se basan en la experiencia del funcionario de prestamos.
? Se requiere la aprobación apropiada del comité de préstamos o del consejo de directores para los préstamos que excedan los limites prescritos.
? Hay una segregación apropiada de funciones entre la función de aprobación de préstamos o del consejo de directores para los préstamos y las funciones de monitoreo, cobranza y revisión de desembolso de préstamos.
? Se verifica la propiedad del colateral de prestamos y la prioridad del interés de los valores.
? Se revisa la documentación que soporta la solicitud de préstamos y se aprueba por un empleado independiente del funcionario de préstamos.
? Hay un control para asegurar el registro apropiado de valores(por ejemplo, registro de gravámenes con  autoridades gubernamentales)
? Hay protección física adecuada de los pagarés, colaterales, y documentos de soporte.

? Hay un control para asegurar que los desembolsos por prestamos se registran inmediatamente.
? Hay un control para asegurar que hasta donde sea posible, los recursos por préstamos son usados por el uso pretendido?

(b) Monitoreo

? ¿Se preparan relacionadas de saldo del libro mayor y se concilian con cuentas de control por los empleados que no procesan o registran las transacciones de préstamos.
? Se prepara oportunamente reportes de préstamos con retraso en el pago de capital o de interés.
? Son revisados éstos reportees por empleados independientes de la función de préstamos.
? Hay en uso procedimientos para monitorear el cumplimiento del prestatario con cualesquiera restricciones a los préstamos (por ejemplo, cláusulas contractuales)y con requisitos para entregar información al banco.
? Hay procedimientos establecidos que requieran revaluación periódicamente de los valores colaterales.
? Hay procedimientos establecidos para asegurar que se revisan de forma regular la posición financiera del prestatario y los resultados de operaciones.
? Hay procedimientos establecidos para asegurar que estan registradas con precisión las fechas administrativas clave, como la renovación de registros de valores, y apara asegurar que se actúa consecuentemente cuando se cumplen.

(c) Cobranza

? ¿Se mantiene los registros de las cobranzas de principal y de intereses y de la actualización de los saldos de cuentas de préstamos por empleados independientes de la función de concesión de crédito.
? Hay un control para asegurar que los préstamos con atrasos tienen un seguimiento para su pago oportuno.
? Hay procedimientos establecidos por escrito para definir la política del banco para recuperar el principal e intereses pendientes por medio de procedimientos legales tales como embargo o recuperación.
? Hay procedimientos establecidos para prever la confirmación regular de los saldos de préstamos por medio de comunicación directa por escrito con el prestatario por empleados independientes de las funciones de concesión de crédito y de registro de préstamos, así como la investigación independiente de las diferencias reportadas?


(e) Revisión y evaluación periódica

? ¿Hay procedimientos establecidos para la revisión independiente de todos los préstamos en una base regular, incluyendo:

? La revisión de los resultados de los procedimientos de monitoreo mencionados anteriormente.
? La revisión de asuntos actuales que afectan a los prestatarios en sectores geográficos e industriales relevantes?

? ¿Hay en vigor políticas apropiadas escritas para establecer los criterios para:

? El establecimiento de estimaciones para pérdidas por préstamos.
? La discontinuidad de acumulaciones de intereses (o el establecimiento de reservas de tasación).
? La valuación de valores colaterales para fines de estimaciones para pérdidas.
? La revocación de estimaciones previamente establecidas.
? La reanudación de acumulación de intereses?

? ¿Hay procedimientos establecidos para asegurar que todas las estimaciones requeridas se asienten en los registros contables oportunamente?

 C. Actividades de fideicomiso

 Inicio y autorización de cuentas
 
 El banco:

o ¿Tienen establecido un comité para determinar los criterios para aceptación de cuentas nuevas y fijar los honorarios respectivos.
o Utiliza convenios estándar de fideicomiso al grado que sea posible y obtiene asesoría legal, cuando sea necesario.
o Revisa el deposito inicial de activos parar asegurar el cumplimiento con el convenio de fideicomiso.

¿Tienen el banco políticas por escrito disponibles a todos los empleados responsables de la administración de activos en fideicomiso respecto de lo siguiente:
- Lineamientos para decisiones de inversión.
- Listas de corredores y agentes con quienes el fideicomiso este preparado para negociar.
- Conflicto de intereses y negociación por cuenta propia.
- Organigramas y descripciones de puestos de todos los empleados dentro de la función de fideicomiso.
- Cumplimiento de los reglamentos?
 Monitoreo.
  ¿Tiene el banco en uso procedimientos por escrito para:
o Asegurar periódicamente que el cliente y el banco han cumplido con sus obligaciones según el contrato de fideicomiso.
o Asegurar que los activos adquiridos a nombre de un fideicomiso cumplen con el convenio de fideicomiso y las leyes relevantes.
o Asegurar aprobación apropiada de todas las decisiones de inversión.
o Asegurar la inversión o distribución oportuna de los fondos de fideicomiso.
o Asegurar que cualquier principal o ingreso por cobrar por el fideicomiso ha sido cobrado, está en el proceso de cobro o requiere de seguimiento.
o Asegurar que los honorarios se calculan y cargan a intervalos regulares de acuerdo con el convenio de fideicomiso.
o Asegurar la adecuada revisión y supervisión de los procedimientos anteriores ?

Salvaguarda de Activos de Fideicomiso.

¿Tiene en uso el banco procedimientos por escrito respecto de lo siguiente:
o Custodia conjunta y control sobre los activos de fideicomiso.
o Seguridad física adecuada sobre los activos del fideicomiso, incluyendo almacenamiento en bóvedas cerradas, a prueba de incendio.
o Salvaguarda de acciones no emitidas o certificados de bonos.
o Existencia de una lista exacta y actualizada de todos los activos bajo administración.
o Conciliación periódica de la tenencia física de activos en la bóveda contra los registros contables, por empleados independientes del registro o custodia de activos de fideicomiso.
o Cobertura adecuada de seguros en relación al nivel de activos bajo administración.

Contabilización
El Banco
- Se asegura que el personal encargado de operaciones de  fideicomiso sea diferente del personal encargado de otras operaciones del banco.
- Se asegura de que los registros del fideicomiso estén segregados en forma adecuada de los registros de transacciones que realiza el banco por su propia cuenta.
- Asegura la segregación de funciones dentro de las operaciones de fideicomiso relativas a la iniciación de transacciones, autorización de transacciones, custodia de activos de los registros contables
- Mantienen cuentas de control apara los saldos en efectivo relativos al principal, e intereses por cada fideicomiso.
- Asegura que las conciliaciones periódicas de todas las cuentas de control y transitorias sean desempeñadas por un empleado independiente dee las funciones y desembolso.
- Asegura los asientos rutinarios en los diarios incluyendo descripciones detalladas de transacciones de principal e interés.
- Tiene procedimientos en uso para asegurar la clasificación apropiada de recibos de efectivo entre capital e ingreso.
- Reporte en forma regular al cliente el valor de activos e ingresos ganados.
- Monitoreo el recibo de ingresos contra el esperado y hace el seguimiento de cualesquiera diferencia.
- Tiene procedimientos establecido para registrar con precisión las emisiones de derechos o bonos, dividendos sobre acciones y subdivisión  de acciones?
 
APÉNDICE II

Ejemplos de índices financieros usados comúnmente en el análisis de la condición y actuación financiera de un banco.

Hay un gran número de índices financieros que se usan para analizar la condición y actuación financiera de un banco. Si bien estos índices varían de alguna manera entre países y entre bancos, su propósito básico tiende a ser el mismo, o sea, proporcionar medidas de la actuación en relación con años anteriores, al presupuesto y a otros bancos.

Estos índices generalmente caen dentro de las siguientes categorías:

? Calidad de activos

? Liquidez

? Utilidades.

? Capital adecuado.

Abajo se expone los índices globales que es probable que el auditor encuentre, La administración prepara muchos otros índices, más detallados, para ayudar en el análisis de la condición y actuación del banco y de sus diversas categorías de activos y pasivos, departamentos y segmentos de mercado.

(a) Índices de calidad de activos.

? Pérdida en préstamos a préstamos totales.
? Préstamos sin ejercer a p préstamos totales.
? Estimaciones para perdidas en préstamos a préstamos sin ejercer.
? Cobertura de utilidades a pérdidas en préstamos.
? Aumento en estimaciones para pérdidas en préstamos a ingreso bruto.


(b) Índices de liquidez

? Efectivo y valores líquidos (por ejemplo, los que vencen en 30 día)a activos totales.

? Pasivos por depósitos entre bancos y del mercado de dinero sobre activos totales.

 (c) Índices de utilidades.

? Rendimiento sobre el promedio de activos totales.
? Rendimiento sobre el promedio de capital.
? Margen de intereses neto como un porcentaje del promedio de activos totales y del promedio de activos con utilidades.
? Ingreso por intereses como un porcentaje del promedio de activo.
? Gastos por intereses como un porcentaje del promedio de pasivos que causan intereses.
? Ingresos distintos a los intereses como un porcentaje del promedio de compromisos.

? Ingresos distintos a los intereses como un porcentaje del promedio de activos totales.

? Gastos distintos a los de intereses como un porcentaje del promedio de activos totales.

 (d) Índice de capital adecuado:

? Capital como un porcentaje de activos totales.
? Capital como un porcentaje de activos de riesgo.
 
APÉNDICE III

Ejemplos de procedimientos sustantivos de auditoria para la evaluación de estimación para pérdidas en préstamos.

1. El examen de préstamos, individuales y por categoría.

 A. Comentarios introductorios.

La revisión de los préstamos individuales es generalmente la tarea más difícil en la realización de la auditoria de un banco. También es la más crítica debido al nivel de riesgo y al efecto de la estimación para pérdida en préstamos sobre la posición financiera del banco. Además, la tarea de evaluar la probabilidad de cobro de los préstamos demanda un gran ejercicio de juicio y diligencia por parte del auditor. Por lo tanto, es esencial que el auditor esté bien preparado antes de comenzar dicha revisión.

El auditor debe:

? Obtener un entendimiento del método del banco para controlar el riesgo. Dichos riesgos surgirán de factores tales como:

? Moneda en préstamo.
? Aceptabilidad crediticia del prestatario.
? Propósito del préstamo.
? Garantía por el préstamo.
? Naturaleza  de las actividades de negocio del prestatario.
? País de operaciones del prestatario.
  
? Obtener un conocimiento y un entendimiento de:

? Del proceso de monitoreo de préstamos del banco y su sistema para asegurar que todos los préstamos a partes relacionadas han sido identificados y agregados;

? el método del banco para valuar el valor del colateral de préstamos y para identificar las pérdidas potenciales y definitivas;

? la cartera de préstamos y las diversas particularidades y características de los préstamos;

? la documentación de préstamos usada por el banco;
? que se constituye una documentación apropiada del préstamos para diferentes tipos de préstamos;
? las prácticas del banco para préstamos y la base de clientes; y
? los procedimientos y niveles de autoridad del banco para otorgar un préstamo.

Los estatutos y reglamentos vigentes bajo los que opera el banco puede especificar el grado del proceso de revisión de préstamos y de cualesquier requisito especiales para informes a las autoridades reguladoras. Consecuentemente, éstos deberán revisarse para identificar cualquier requisito especial para informes que puedan afectar a la auditoría.

 B. Objetivos de la auditoria

Dentro del contexto del objetivo global de la auditoria, el objetivo principal de la revisión de préstamos es asegurar que los préstamos por cobrar estén valuados en forma apropiada y que los préstamos que requieran una estimación para pérdida hayan sido identificados completamente y se haya hecho la estimación necesaria.

 C. Enfoque de auditoria

El enfoque generalmente se basará en la comprobación al final del año aunque la revisión de préstamos a menudo se realiza antes del final de año, llevando a cabo una revisión del período intermedio al final del año.

Los procedimientos que se deben aplicar no sólo a préstamos, sino también a todas las otras partidas  por las cuales el banco éste en riesgo, ya sea que estén registradas en o fuera del balance.

Además de las estimaciones que se requieran contra préstamos individuales un banco normalmente necesitará considera el requisito de estimaciones respecto de ciertas categorías de préstamos. Dichas estimaciones pueden requerirse ya sea de estimaciones específicas que puedan haber sido hechas contra préstamos individuales en la categoría, o en lugar de dichas estimaciones especificas. Serían ejemplos de categorías en la que pueda requerirse una estimación adicional para pérdida, las que se refieren a sectores geográficos o industriales, en donde existe la preocupación general sobre la probabilidad de cobro pero no se siente cuantificado por completo en las estimaciones contra los préstamos individuales. Los ejemplos de categorías en las que pueda requerirse una estimación para pérdida en lugar de estimaciones especificas contra los préstamos individuales serían los que se refieren a:

 (a) Categoría de préstamos homogéneos, como préstamos a tarjetas de crédito y, quizá, hipotecas sobre residencias, donde el tamaño pequeño del préstamo individual puede no garantizar una evaluación partida por partida y la experiencia histórica puede ser considerada una base satisfactoria para las estimaciones para pérdidas probables, y las categorías de préstamos, como los hechos a países que estén pasando por problemas de cambio, donde no hay suficiente información disponible sobre la cual establecer estimaciones específicas y donde puede haber fuentes alternativas de lineamiento pueden ser dados por:
? La práctica previa del banco sobre estimaciones y su experiencia en pérdidas;
? la información disponible de los supervisores; o
? los precios secundarios del mercado, cuando dichos préstamos se tienen para disposición
? En cada una de las situaciones anteriores, el auditor necesitara evaluar si las estimaciones hechas respecto de cada categoría son adecuadas a la luz de la información disponible.

 D. Muestras de procedimientos sustantivos

   MUESTRAS DE PROCEDIMIENTO SUSTANTIVOS

  General

  1. Registrar en el programa de auditoría la naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditoría, determinados por el grado de confiabilidad que puede depositarse en los controles internos, la importancia relativa y volumen de las cuentas, y la frecuencia de las transacciones, y el grado propuesto de coordinación de los procedimientos de revisión de préstamos con los de auditoria interna. Considerar que se lleven a cabo los siguientes procedimiento en una fecha de validación temprana, con una revisión de actualización al final de año.

  2. Obtener una copia del listado completo de préstamos, del banco, según examinó en la sección de préstamos del archivo de papeles de trabajo.

  3. Obtener un listado de las pérdidas definitivas y potenciales en préstamos identificando al prestatario, la cantidad pendiente de principal, el interés acumulado por cobrar, y la evaluación de la cantidad de perdida financiera y potencial. (Este debería ser el mismo listado que se usó en la sección de préstamos del archivo de papeles de trabajo). Considerar la solicitud de ayuda a un especialista en insolvencia para completar la revisión de préstamos seleccionados.

 Criterios para selección de muestras.

  4. Antes de comenzar la revisión de préstamos, deberán revisarse los siguientes factores generales en cuanto a su efecto sobre los criterios de selección de la muestra:

? Cualquier cambio en el nivel de riesgo resaltado por una revisión de la liquidez del banco, tasas de interés y, falta de equiparación de vencimiento e índices de capital adecuado durante un periodo largo de tiempo (por ejemplo, 4 años) y una comparación con otras instituciones financieras similares.
? Cualquier cambio en la confianza del banco sobre deposito entre bancos vs depósitos de clientes, que pueda ser indicativo de una disminución en al confianza externa y una sobredependencia de mercados de dinero más volátiles.

  5. Considerar cualquier requisito especial de las autoridades reglamentarias (por ejemplo, limites máximos en exposiciones individuales o relacionadas) y determinar los criterios para selección de muestras apropiadas para las circunstancias. Los criterios de selección deberán aplicarse a todos los préstamos a partes relacionadas y deberán incluir lo siguiente (el tamaño de muestra seleccionada a continuación en cada caso variará  con los criterios de selección).

? Cuentas con un saldo pendiente igual o mayor que (tamaño de la muestra seleccionada).
? Cuentas en “Listas de Observación ” con un saldo pendiente que excede a (tamaño de la muestra seleccionada).
? Cuentas con una estimación que excede a (tamaño de la muestra seleccionada).
? Cuentas que son manejadas por el departamento que administra las cuentas problema o de alto riesgo del banco.
? Cuentas en las que el principal o los intereses tiene retrasos de más de un periodo especificado  (tamaño de la muestra seleccionada)
? Cuentas en las que al cantidad pendiente exceda a la línea de crédito autorizada.
? Cuentas problemas identificada por las autoridades reguladoras del banco y cuentas problemas seleccionadas el año anterior.
? Grado de exposición de otras instituciones financieras en las lineas entre bancos.
? Monto de participación en préstamos isndicados.

Además, cuando se ha solicitado al personal del banco que haga un resumen de las características de todos los prestamos por encima de un tamaño especificado agrupado s con base a si son relacionados que pueden indicar una necesidad de una revisión más detallada.

? Pérdida fuerte de operación en el año fiscal más reciente.
? Pérdidas de operación sostenidas (por ejemplo, 2 o más años).
? Un alto índice de deuda/capital (por ejemplo, que excede de 2:1-sin embargo, el índice variará por industria)
? Falta de cumplimiento con términos del acuerdo sobre las cláusulas contractuales.
? Comentarios negativos por parte del gerente de cuenta respecto de:
? Tendencia y factores que afectan la ejecución.
? Prospectos de la compañía.
? Sucesos importantes tales como reestructurado de préstamos o falta de cumplimiento con cláusulas contractuales de los adeudos.
? Dictamen de auditoria con salvedad.
? La información proporcionada no es actual o no está completa.
? Anticipos significativamente no garantizados, o respaldados sustancialmente  por una garantía.
? Cuentas en las que las revisiones no fueron realizadas por la administración del banco oportunamente de acuerdo con procedimientos establecidos.
? Grupos de cuentas que puedan dar como resultado para exposición mayor (por ejemplo, por la moneda, país, locación geográfica, grupo relacionado e industria)

 Revisión de préstamos

  6. Seleccionar los préstamos para una revisión detallada en la lista de préstamos descrita arriba usando los criterios de selección de muestra determinados en los pasos 4 y 5.

  7. Obtener los documentos necesarios para evaluar la probabilidad de cobro de los prestamos. Estos pueden incluir:

(a) Los activos de documentación de préstamos  y garantías.
(b) Listados o reportes de retrasos.
(c) Resúmenes de actividades.
(d) Listados anteriores de cuentas dudosas.
(e) Reporte de prestamos no actuales.
(f) Estados financieros del prestatario.
(g) Informe de valuación de garantías.

  8. Usando el archivo de documentación de los préstamos, asegurar del tipo de prestamos, tasa de interés, fecha de vencimiento, términos de reembolso, garantía y objetivo de préstamo.

  9. Asegurarse de que los documentos de garantías muestran evidencia de registro de que son apropiados, y que la garantía de ha obtenido en una forma legalmente exigible. Determinar si el valor real de la garantía parece adecuado (particularmente para aquellos préstamos en las que pueda requerirse una estimación)para garantizar el préstamo y donde sea aplicable, la garantía ha sido asegurada en forma apropiada.

  10. Asegurarse de que la solicitud o renovación del préstamo ha sido aprobada por los niveles apropiados de autoridad del banco.

  11. Revisar listados previos de retrasos  y resúmenes de actividades y asegurarse de que el historial de operación del préstamo esté de acuerdo  con los términos  originales de los préstamos.

  12. Revisar estados financieros periódicos del prestatario y tomar del prestatario y tomar nota de las cantidades importantes y de los índices de operación (por ejemplo, capital de trabajo utilidades, capital de accionistas e índices de deuda a capital)

  13. Revisar cualquier nota y correspondencia contenida en el archivo de revisión del préstamo. Tomar nota de la frecuencia de revisiones realizadas por personal del banco y asegurase de que esten dentro de los lineamientos del banco.

  14. Considerar, donde se aplique los informes del departamento  de revisión interna de préstamos.

  15 Revisar la correspondencia y acuerdos respecto de préstamos vendidos dados en participación por el banco. Asegurarse de que no hay recursos al banco, o si los hay, considerar los prestamos para revisión adicional.

 Estimaciones para préstamos.

  16. Basados en al información obtenida en los paises precedentes, evaluar la probabilidad de cobro de los préstamos por cobrar y determinar la necesidad de una reserva contra la cuenta.

  17. Cuantificar el monto de la estimación, identificando el préstamo especifico donde se requiera una estimación. Dar detalles del calculo para la estimación.

  18. Comparar el monto de la estimación con el monto establecido por el banco y cuantificar la diferencia. Resumir los montos identificados.

  19. Obtener una lista de estimaciones establecidas el fin de año anterior y asegurarse de que todos los movimientos importantes han sido revisados durante el curso de la revisión de préstamos.

  20 Ademas de evaluar lo adecuado de las estimaciones contra préstamos individuales, considerar si necesitan establecerse estimaciones adicionales contra categorías si clases particulares de prestamos (por ejemplo, prestamos a tarjetas de crédito, y prestamos con riesgo de país) y evaluar lo adecuado de cualquier estimación que pueda haber establecido el banco.

  21 Discutir los resultados de los anteriores procedimientos con la administrción

 Conclusiones

  22. Con base en los procedimientos precedentes, determinar lo apropiado de la estimación del banco para perdidas en préstamos.

  23 (a) Confirmar que las políticas de contabilidad aplicadas para determinar las estimaciones para pérdidas en préstamos sean consistentes con las aplicaciones del año anterior, estén de acuerdo con principios de contabilidad relevantes y sean reveladas en forma apropiada en los estados financieros del banco.

  (b). (i) Declarar si se notaron excepciones en los pasos  1 a 211 anteriores.

   (ii) De ser así, confirmar que hayan sido registrada s en los papeles de trabajo y que la naturaleza y nivel de los procedimientos sustantivos han sido corregidos según fue necesario.

   (iii) Confirmar que todas las excepciones han sido pasadas al resumen de diferencias no ajustadas.

 (c) (i) Considerar si los procedimientos sustantivos anteriores han dado alguna evidencia de que las estimaciones del banco para pérdidas en prestamos no están  declaradas en forma razonables en sus cuentas.

   (ii) Si hay tal evidencia, llevarla a la atención del administrador  y socio de la auditoria, junto con las referencias apropiadas en los papeles de trabajo.

2. La evaluación de la estimación global para pérdida en préstamos.

Después de completar el examen de los préstamos individuales, el auditor deberá evaluar si la estimación global para pérdidas en prestamos es adecuada a la luz de las tendencias observadas.

? En el examen de préstamos individuales.
? En la cartera de préstamos como un todo y en sus componentes.

Estas tendencias pueden categorizarse entre las que se refieren a información cualitativa y las q2ue se refiere a información cualitativa. Usando estas categorizaciones, las tendencias que el auditor puede desear considerar son como sigue:

 (a) Tendencias en información cuantitativa

  1. Información que se relaciona específicamente al banco:

   (i) Información financiera y estadísticas por el año actual y anteriores, comparada con la cartera de préstamos como un todo y, cuando sea apropiado, con categorías individuales de préstamos (carteras):.

? El nivel de estimaciones.
? La experiencia real de pérdidas en préstamos.
? El nivel de préstamos no acumulables.
? El nivel de resoluciones.
? El nivel de cancelaciones.
? El nivel de préstamos en cada una de las categorías que es consideran de riesgo para el banco.
? Recuperación de estimación de años anteriores.
? Concentración de préstamos:
? Por industria.
? Por región geográfica.
? A prestatarios específicos y a sus partes relacionadas.
? El nivel de diferencias de juicio entre la administración y el auditor, sobre préstamos individuales.

   (ii) Información que no puede ser reunida por el banco en una forma cuantitativa:

? La ausencia de datos financieros actuales sobre los archivos de préstamos (por ejemplo, estados financieros, avalúos de colateral)

? Nivel de préstamos a prestatarios que pasan por dificultades financieras.

? Nivel de dependencia para el cobro o colateral relativamente no líquida.

? Frecuencia de aumentos en las líneas de crédito a prestatarios con problemas.

? Nivel de préstamos a prestatarios, que exceden las líneas aprobadas de crédito.

? Frecuencia de prórrogas concedidas para el reembolso del principal e interés.


  2. Información que puede ser comparada con datos disponibles para otros bancos:

? El nivel de experiencia en pérdidas en préstamos.
? El nivel de estimaciones para pérdidas en prestaos en la declaración de utilidades.

  3. Información sobre los países en los que el banco tiene riesgo de crédito:

? Producto nacional bruto.

? Precios de productos básicos (por ejemplo, petróleo y alimentos)

? Precios de bienes raíces/proyectos de vivienda/permiso para construcciones comerciales.

? Tasas de interés.

? Tipos de cambio de divisas.

 (b) Tendencias en información cuanlitativa

A continuación se expone un bosquejo de los factores que el auditor podría considerar en una evaluación de tendencias cualitativa, observados en el examen de préstamos individuales:

? La experiencia de la administración de crédito, incluyendo su conocimiento de la industria.
? El grado de confiabilidad por parte de la administración de crédito en la evidencia y pericia externa, particularmente en la evaluación colateral
? Los criterio usados para clasificar prestamos como no acumulables y para establecer estimaciones (por ejemplo, el índice adoptado de éxito en “resolución de prestamos”).

En la practica, las tendencias específicas que el auditor considere y el grado en que se consideren y documentes  dependerá de:

? La condición financiera global del banco.
? La evaluación inicial y continua del riesgo, por parte del auditor (la cual será influenciada por factores como la evaluación que efectúa el auditor del riesgo inherente en la cartera de prestamos, los resultados de examen del control interno y la revisión del trabajo del auditor interno)
? Los resultados del examen de prestamos individuales.
? El grado de tranquilidad que tiene el auditor respecto de los juicios de la administración (generalmente que tiene el auditor  respecto de los juicios de la administración (generalmente como un resultado de auditorias previas y de los exámenes antes mencionados de los préstamos individuales y, en algunos casos, como resultado del examen del auditor en otros saldos de los estados financieros)